Tiêu chí kiểm toán trong kiểm toán hoạt động

Nguyễn Anh Phương

(Tài chính) Tiêu chí kiểm toán là các tiêu chuẩn có thể đạt được và hợp lý mà qua đó tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực của các hoạt động có thể đánh giá được

Ảnh minh họa. Nguồn: internet
Ảnh minh họa. Nguồn: internet

Qua gần 20 năm thành lập và phát triển, đặc biệt là từ khi Luật Kiểm toán nhà nước có hiệu lực, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) đã tăng cường kiểm toán cả về chiều rộng và chiều sâu đối với cả 3 loại hình kiểm toán: Kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động (KTHĐ). Trong thời gian qua, KTHĐ chủ yếu được lồng ghép trong các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ mà chưa tổ chức thành cuộc KTHĐ riêng biệt. Khi thực hiện kiểm toán các cuộc kiểm toán trên, kiểm toán viên (KTV) chủ yếu sử dụng các kỹ năng kiểm toán báo cáo tài chính để đưa ra những đánh giá về tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực của việc quản lý và sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhà nước.

Còn rất nhiều những yêu cầu theo Chuẩn mực kiểm toán quốc tế về KTHĐ chúng ta mới tuân thủ một phần hoặc chưa tuân thủ. Do đó, những nhận xét, đánh giá về tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực đối với việc sử dụng nguồn lực tại đơn vị được kiểm toán còn nhiều hạn chế, chưa có đầy đủ căn cứ vững chắc cho những nhận xét, đánh giá.

Tại các Cơ quan Kiểm toán tối cao có lịch sử lâu đời và có kinh nghiệm về KTHĐ, khâu lập kế hoạch kiểm toán rất được quan tâm và coi đây như là khâu quan trọng nhất, ảnh hưởng nhiều nhất đến chất lượng của cuộc kiểm toán. Vì vậy thời gian khảo sát, lập kế hoạch của một cuộc KTHĐ thường rất dài (chiếm 1/3 thời gian của một cuộc kiểm toán) và bao gồm nội dung, phạm vi, giới hạn, mục tiêu kiểm toán, đồng thời KTV phải xây dựng được một bộ tiêu chí kiểm toán rất chi tiết cho cuộc kiểm toán đó. Có thể nói, việc xây dựng các tiêu chí kiểm toán là công việc khó khăn nhất và mất nhiều thời gian nhất đối với các KTV KTHĐ.

Bộ tiêu chí của một cuộc KTHĐ thường có nhiều cấp, từ tổng quát đến chi tiết. Khi triển khai kiểm toán, các KTV phải bám sát các tiêu chí này. Các tiêu chí đánh giá này ngoài ý nghĩa như là đề cương để các KTV thực hiện kiểm toán, thu thập các bằng chứng kiểm toán, là thước đo tính hiệu quả, hiệu lực của hoạt động của cơ quan quản lý Nhà nước thì chính các tiêu chí này là các câu hỏi kiểm toán, là những phát hiện kiểm toán sơ bộ do tại khâu khảo sát, lập kế hoạch kiểm toán đã được đầu tư rất nhiều công sức. Trong quá trình kiểm toán, KTV phải thu thập bằng chứng để trả lời các câu hỏi này.

Để đánh giá được hoạt động của đơn vị được kiểm toán, KTV cần phải có cơ sở để so sánh, đánh giá các hệ thống được sử dụng để kiểm soát hoạt động. Trong các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, các chuẩn mực, quy định, hướng dẫn về kế toán, tài chính như Luật Kế toán, các chuẩn mực kế toán, chuẩn mực về lập báo cáo tài chính, các nguyên tắc kế toán được áp dụng chung, các quy định về tài chính… là những tiêu chí mà qua đó KTV hình thành nên các nhận xét của mình. Trong KTHĐ, các KTV phải sử dụng tiêu chí kiểm toán được phát triển cho từng cuộc kiểm toán để đánh giá hoạt động của đơn vị.

Tiêu chí kiểm toán là các tiêu chuẩn có thể đạt được và hợp lý mà qua đó tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực của các hoạt động có thể đánh giá được. Các tiêu chí này đại diện cho thực tiễn tốt hoặc tốt nhất và khi các tiêu chí này được so sánh với hoạt động của đơn vị, các phát hiện kiểm toán sẽ được hình thành. Tiêu chí kiểm toán có một số đặc điểm như tính tin cậy, tính khách quan, tính hữu ích, có thể hiểu được, có thể so sánh được và được quy định chi tiết trong các cẩm nang hướng dẫn cho KTV hoạt động. Cụ thể:

Tính tin cậy: Các tiêu chí kiểm toán tin cậy sẽ dẫn đến những kết luận kiểm toán giống nhau khi được các KTV khác nhau thực hiện trong cùng một trường hợp.

Tính khách quan: Các tiêu chí kiểm toán phải khách quan, không phụ thuộc vào ý chí chủ quan của KTV hoặc của nhà quản lý. Các KTV khi xây dựng các tiêu chí kiểm toán không nên áp đặt ý chí chủ quan của mình.

Tính hữu ích: Các tiêu chí hữu ích sẽ giúp KTV có các phát hiện, kết luận đáp ứng được nhu cầu thông tin của người sử dụng.

Có thể hiểu được: Các tiêu chí kiểm toán phải rõ ràng và không bị diễn giải khác nhau bởi những người đọc khác nhau.

Tính so sánh được: Các tiêu chí kiểm toán nên nhất quán với các tiêu chí kiểm toán được sử dụng trước đó tại cùng một đơn vị được kiểm toán hoặc với các tiêu chí sử dụng tại các đơn vị hoặc hoạt động tương tự.

Chấp nhận được: Các tiêu chí kiểm toán chấp nhận được là những tiêu chí mà các chuyên gia trong các lĩnh vực, các đơn vị được kiểm toán, các cơ quan truyền thông, luật pháp và công chúng có thể chấp nhận.

Tiêu chí kiểm toán đóng vai trò quan trọng trong thực hiện KTHĐ:

- Làm nền tảng cho việc trao đổi công việc giữa KTV và lãnh đạo cơ quan kiểm toán về bản chất của cuộc kiểm toán.

- Làm nền tảng cho việc trao đổi công việc với các nhà quản lý đơn vị được kiểm toán.

- Làm nền tảng cho việc thu thập dữ liệu, thu thập bằng chứng kiểm toán.

- Làm nền tảng cho các phát hiện kiểm toán.

Trong KTHĐ, việc xác định các tiêu chí kiểm toán là việc khó nhất. Các tiêu chí kiểm toán phải thích hợp, liên quan đến vấn đề được kiểm toán và tình hình của đơn vị. Các tiêu chí có được từ các nguồn khác cần phải được diễn giải và chỉnh sửa để đảm báo chúng liên quan đến vấn đề được kiểm toán.

Nguồn của các tiêu chí kiểm toán: Có rất nhiều nguồn mà từ đó các KTV có thể khai thác để xây dựng các tiêu chí kiểm toán phù hợp, như:

- Hồ sơ tại cơ quan: Những tiêu chí kiểm toán được phát triển cho các cuộc kiểm toán trước đây.

- Các hướng dẫn, quy định bởi luật pháp, của các cơ quan Trung ương, các cơ quan quản lý, các nhà quản lý đơn vị… Các tiêu chí đôi khi được tìm thấy hoặc suy luận từ luật pháp, các báo cáo trách nhiệm giải trình được công bố, các kế hoạch hoạt động, các hướng dẫn về chính sách, thủ tục… Tuy nhiên, các KTV không nên để cuộc KTHĐ trở thành một cuộc kiểm toán tuân thủ với các thủ tục hành chính. Các KTV cũng cần phải nhớ rằng xác định vấn đề kiểm toán và các rủi ro trước, sau đó mới phát triển các tiêu chí.

- Thực tiễn quản trị tiên tiến tại các tổ chức tương tự và tư vấn của chuyên gia cũng là một nguồn tiêu chí kiểm toán.

- Các chuẩn mực thực hành hoặc các quy tắc phát triển bởi các hội nghề nghiệp hoặc các lĩnh vực. Một số ngành hoặc hội nghề nghiệp có hướng dẫn hoặc chuẩn mực nghề nghiệp riêng (ví dụ như giáo dục hoặc y tế).

Một khi đã có dự thảo các tiêu chí kiểm toán, các KTV nên áp dụng các thử nghiệm sau:

- Liệu các tiêu chí sẽ dẫn đến các phát hiện và kết luận đáp ứng được nhu cầu của nhà quản lý?

- Liệu khi các KTV khác nhau sử dụng các tiêu chí này sẽ có những ý kiến tương tự trong cùng một trường hợp hay không?

- Liệu các tiêu chí này có rõ ràng không và có thể dẫn đến những diễn giải khác nhau hay không?

- Các tiêu chí này có được từ các nguồn chính thức và khách quan hay không?

- Mặc dù được thiết kế cho cuộc kiểm toán, liệu các tiêu chí này có tương tự như với các tiêu chí sử dụng cho các trường hợp tương tự?

- KTV đã xác định được tất cả các tiêu chí kiểm toán tương tự chưa?

Bộ tiêu chí được xây dựng cho mỗi cuộc kiểm toán được thảo luận nhiều lần, từ cấp Tổ kiểm toán đến cấp lãnh đạo Kiểm toán Nhà nước. KTV sau khi hoàn thành việc lập các tiêu chí kiểm toán sẽ được yêu cầu thảo luận những tiêu chí kiểm toán này với nhà quản lý và cố gắng để đạt được sự đồng thuận. Do không có một chuẩn mực thống nhất, việc thực hiện KTHĐ mà không thảo luận các tiêu chí kiểm toán với nhà quản lý có thể sẽ gây nhiều khó khăn cho việc thực hiện kiểm toán và các kết luận, kiến nghị sau này. Trong phần lớn các trường hợp thì các nhà quản lý và cán bộ của đơn vị được kiểm toán là chuyên gia trong lĩnh vực được kiểm toán. Do đó, nếu KTV đạt được sự đồng thuận về các tiêu chí kiểm toán với các chuyên gia này thì khả năng các kiến nghị được chấp nhận sẽ cao hơn.

Nếu như các tiêu chí kiểm toán được chấp nhận thì sẽ là một dấu hiệu tốt cho thấy cuộc kiểm toán sẽ thành công; ngược lại, nếu như các tiêu chí kiểm toán không được chấp nhận bởi đơn vị được kiểm toán, KTV nên rà soát lại xem liệu các tiêu chí này có mang tính áp đặt chủ quan hay không, có quá cứng nhắc hay không… Một khi KTV đã chắc chắn rằng các tiêu chí kiểm toán của mình thỏa mãn những yêu cầu thì dù không được chấp nhận bởi đơn vị được kiểm toán, KTV vẫn có thể sử dụng tiến hành kiểm toán. Tuy nhiên tại khâu thực hiện kiểm toán, việc thu thập bằng chứng sẽ là vô cùng quan trọng để chứng minh cho các kết luận, kiến nghị của KTV.

Kết quả của việc tham khảo các tiêu chí kiểm toán từ các nhà quản lý sẽ tốt hơn bởi:

- Cung cấp cho KTV những cơ sở so sánh hợp lý dùng để đánh giá hoạt động của đơn vị.

- Là các tiêu chí đạt được từ các nguồn chính thức và từ thực tiễn quản trị chấp nhận được.

- Thích hợp đối với đơn vị và với hệ thống được kiểm toán.

- Cung cấp cơ sở cho việc phát triển các thủ tục kiểm toán chi tiết.

- Có sự đồng thuận của các nhà quản lý.

Bài đăng trên Báo Kiểm toán số 2 - 2014