Bài viết đưa ra một số lưu ý đối với kiểm toán viên khi kiểm toán báo cáo tài chính trong trường hợp đơn vị không đáp ứng được giả định hoạt động liên tục.

Hoạt động liên tục là gì?

Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01 (VAS 01)- Chuẩn mực chung quy định nguyên tắc hoạt động liên tục là một trong 7 nguyên tắc kế toán cơ bản. Bên cạnh đó, Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 21 (VAS 21) - Trình bày báo cáo tài chính (BCTC) cũng quy định nguyên tắc hoạt động liên tục là một trong 6 nguyên tắc cơ bản mà đơn vị phải đảm bảo khi trình bày BCTC.

Theo cả VAS 01 và VAS 21, nội dung nguyên tắc hoạt động liên tục là “BCTC phải được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang hoạt động liên tục và sẽ tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong tương lai gần, nghĩa là doanh nghiệp không có ý định cũng như không buộc phải ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình…”.

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570 (VSA 570) - Hoạt động liên tục (tại đoạn 4) quy định “Một đơn vị được coi là hoạt động liên tục trong tương lai gần có thể dự đoán được (ít nhất là 1 năm kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán) khi không có ý định hoặc yêu cầu phải giải thể, ngừng hoạt động, hoặc thu hẹp quy mô hoạt động, tìm kiếm sự bảo hộ từ các chủ nợ theo pháp luật và các quy định hiện hành”.

Trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán trong đánh giá khả năng hoạt động liên tục

Khuôn khổ về lập và trình bày BCTC có thể quy định rõ về việc Ban giám đốc (BGĐ) phải thực hiện đánh giá cụ thể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Pháp luật và các quy định cũng có thể đưa ra các yêu cầu cụ thể về trách nhiệm của BGĐ trong việc đánh giá khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và các thuyết minh BCTC có liên quan.

Tuy nhiên, khuôn khổ về lập và trình bày BCTC không quy định rõ BGĐ phải thực hiện đánh giá cụ thể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Do  giả định hoạt động liên tục là một nguyên tắc cơ bản trong việc lập và trình bày BCTC, việc lập và trình bày BCTC yêu cầu BGĐ phải đánh giá khả năng hoạt động liên tục của đơn vị ngay cả khi khuôn khổ về lập và trình bày BCTC không quy định rõ về việc này.

Trách nhiệm của kiểm toán viên trong đánh giá khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán

Kiểm toán viên (KTV) có trách nhiệm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về tính hợp lý của giả định hoạt động liên tục mà BGĐ đơn vị được kiểm toán đã sử dụng khi lập, trình bày BCTC và kết luận liệu còn có yếu tố không chắc chắn trọng yếu nào liên quan tới khả năng hoạt động liên tục của đơn vị hay không. KTV có trách nhiệm ngay cả khi khuôn khổ về lập và trình bày BCTC không quy định rõ về việc BGĐ phải thực hiện đánh giá cụ thể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị.

Tuy nhiên, khả năng phát hiện sai sót trọng yếu của KTV có những hạn chế mà ảnh hưởng tiềm tàng của các hạn chế này lớn hơn đối với các sự kiện hoặc điều kiện trong tương lai có thể dẫn đến khả năng đơn vị không thể hoạt động liên tục.

KTV không thể dự đoán được các sự kiện hoặc điều kiện này. Do đó, khi báo cáo kiểm toán không đề cập đến tính không chắc chắn về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán, điều đó không có nghĩa là khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán đã được đảm bảo.

Trách nhiệm của kiểm toán viên trong tìm kiếm các dấu hiệu có thể dẫn đến nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị

Khi thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro theo quy định tại đoạn 5 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315, KTV xem xét liệu có các sự kiện hoặc điều kiện có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán hay không?

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570 cũng đưa ra một số sự kiện và điều kiện có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị bao gồm dấu hiệu về mặt tài chính, các dấu hiệu về mặt hoạt động và các dấu hiệu khác, cụ thể:

- Các dấu hiệu về mặt tài chính: Đơn vị lâm vào tình trạng nợ phải trả lớn hơn tài sản hoặc nợ phải trả ngắn hạn lớn hơn tài sản lưu động. Đơn vị có các khoản nợ dài hạn sắp đến hạn trả mà không có khả năng được giãn nợ hoặc không có khả năng thanh toán, hoặc đơn vị phụ thuộc quá nhiều vào các khoản vay ngắn hạn để tài trợ các tài sản dài hạn. Dấu hiệu về việc các chủ nợ ngừng hoặc thu hồi các hỗ trợ tài chính...

Các dấu hiệu về mặt hoạt động: BGĐ có ý định ngừng hoạt động hoặc giải thể đơn vị; Thiếu thành phần lãnh đạo chủ chốt mà không được thay thế; Mất một thị trường lớn, mất khách hàng quan trọng, mất quyền kinh doanh theo hình thức cấp phép, nhượng quyền thương mại hoặc mất nhà cung cấp quan trọng; Gặp các vấn đề khó khăn về lao động; Thiếu hụt vật tư đầu vào chủ yếu; Xuất hiện đối thủ cạnh tranh mới thành công hơn.

Các dấu hiệu khác: Không tuân thủ các quy định về góp vốn, cũng như các quy định khác của pháp luật; Đơn vị đang bị kiện và các vụ kiện này chưa được xử lý mà nếu đơn vị thua kiện có thể dẫn đến các khoản bồi thường không có khả năng đáp ứng được; Thay đổi về pháp luật và các quy định hoặc chính sách của Nhà nước làm ảnh hưởng bất lợi tới đơn vị; Xảy ra các rủi ro, tổn thất mà không được bảo hiểm hoặc bảo hiểm với giá trị thấp...

Các thủ tục kiểm toán bổ sung

 Khi nhận thấy các sự kiện hoặc điều kiện có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm xác định xem có hay không yếu tố không chắc chắn trọng yếu, kể cả việc xem xét các yếu tố giảm nhẹ.

Các thủ tục kiểm toán thích hợp có thể bao gồm: Phân tích và thảo luận với BGĐ đơn vị được kiểm toán về dòng tiền, lợi nhuận và các dự báo liên quan khác; Phân tích và thảo luận về BCTC giữa niên độ kỳ gần nhất của đơn vị; Xem xét điều khoản của các giấy nhận nợ và các hợp đồng vay nợ và xác định liệu có các dấu hiệu vi phạm; Xem xét biên bản họp cổ đông, họp Ban quản trị và các cuộc họp có liên quan khác để tìm hiểu về các khó khăn tài chính; Phỏng vấn chuyên gia tư vấn pháp luật của đơn vị về các tranh chấp, kiện tụng và sự hợp lý trong các đánh giá của BGĐ về các tranh chấp, kiện tụng này và ước lượng mức độ ảnh hưởng về mặt tài chính...

Trên thực tế, các công ty kiểm toán độc lập đều đã xây dựng các chương trình kiểm toán và các thủ tục kiểm toán đối với kiểm toán giả định hoạt động liên tục mà BGĐ đã sử dụng để lập và trình bày BCTC. Tuy nhiên, thực tế cho thấy, khi kiểm toán các khách hàng có quy mô vừa và nhỏ thì hầu như KTV không thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm toán theo hướng dẫn mà công ty đã đề ra để thu thập bằng chứng kiểm toán cho vấn đề trên trong tất cả các giai đoạn của quá trình kiểm toán.

Nhìn chung, các thủ tục kiểm toán được thực hiện rất sơ sài, giản đơn, chủ yếu mang tính chất hình thức nhằm hoàn thiện hồ sơ kiểm toán. Một số trường hợp, thông qua phân tích và đánh giá rủi ro, KTV nhận thấy có các sự kiện hoặc điều kiện dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục thì KTV có thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để thu thập bằng chứng kiểm toán.

Tuy nhiên, đối với những trường hợp này, KTV cũng mới chỉ thực hiện một số kỹ thuật thu thập bằng chứng nhất định, chủ yếu là phỏng vấn BGĐ về các dòng tiền, lợi nhuận và các dự báo liên quan khác; hoặc xem xét BCTC giữa niên độ kỳ gần nhất của đơn vị; thảo luận và xem xét kế hoạch trong tương lai của đơn vị...

Như vậy, nguồn tài liệu và các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán còn hạn chế, thiếu sự linh hoạt, phong phú, đa dạng… Tình trạng này có thể dẫn đến rủi ro kiểm toán, ảnh hưởng đến chất lượng của báo cáo kiểm toán.

Một số lưu ý và khuyến nghị

Nhằm nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán BCTC, các KTV cần nâng cao ý thức trách nhiệm, đạo đức nghề nghiệp và tính chuyên nghiệp cao nhất để phát hiện ra những dấu hiệu có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Các KTV, công ty kiểm toán và các bên liên quan cần lưu ý một số nội dung khi kiểm toán BCTC trong trường hợp đơn vị không đáp ứng giả định hoạt động liên tục như sau:

Một là, về phía kiểm toán viên và công ty kiểm toán.

KTV và công ty kiểm toán cần thực hiện đúng và đầy đủ các quy định mà Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570 yêu cầu trong cả 3 giai đoạn của cuộc kiểm toán: Giai đoạn lập kế hoạch, giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn tổng hợp kết quả, lập báo cáo kiểm toán.

KTV và công ty kiểm toán nên áp dụng phương pháp tiếp cận rủi ro khi thực hiện cuộc kiểm toán BCTC, nhằm nhận diện và khoanh vùng rủi ro để phát hiện các sự kiện hoặc điều kiện dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị; Thực hiện đầy đủ thủ tục kiểm toán bổ sung nhằm thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp về tính hợp lý của giả định hoạt động liên tục mà BGĐ đơn vị đã sử dụng khi lập và trình bày BCTC.

Các KTV cần thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán hơn; Phân tích kỹ lưỡng hơn các rủi ro có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị; Đánh giá kỹ lưỡng hơn về sự thiên kiến của BGĐ có thể xảy ra trong quá trình BGĐ đánh giá giả định hoạt động liên tục; Thu thập nhiều bằng chứng từ nhiều thủ tục kiểm toán và nhiều nguồn tài liệu, để đánh giá về tính khả thi của các phương án mà BGĐ sử dụng để đối phó với những sự kiện không chắc chắn trọng yếu có thể ảnh hưởng đến giả định hoạt động liên tục...

Trường hợp đơn vị có các dấu hiệu nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục, KTV sẽ xác định ảnh hưởng của vấn đề này đến quá trình kiểm toán và ý kiến kiểm toán phù hợp.

Hai là, về phía các cơ quan quản lý nhà nước và hiệp hội nghề nghiệp.

Trong bối cảnh nền kinh tế thế giới nói chung và Việt Nam nói riêng chịu tác động tiêu cực từ các diễn biến khó lường của môi trường kinh doanh và đại dịch Covid-19 nên chăng Chuẩn mực kiểm toán số 570 – Hoạt động liên tục có thể ban hành những điểm cập nhật thêm trong đó đòi hỏi KTV cần thực hiện nhiều công việc hơn để soát xét các đánh giá của BGĐ về giả định hoạt động liên tục mà đơn vị áp dụng.

Ba là, về phía đơn vị được kiểm toán.

Trong bối cảnh hiện nay, các đơn vị được kiểm toán càng phải tăng cường tính minh bạch về thông tin mà họ đưa ra thị trường, để hỗ trợ cho các bên liên quan sử dụng thông tin đưa ra các quyết định sáng suốt nhất.                                                                           

Tài liệu tham khảo:

1. Quốc hội (2015), Luật Kế toán (2015);
2. Bộ Tài chính (2001), Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC về việc ban hành và công bố bốn (04) chuẩn mực kế toán Việt Nam (đợt 1);
3. Bộ Tài chính (2014), Thông tư số 214/2012/TT-BTC ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt
4. Bộ Tài chính (2015), Thông tư số 70/2015/TT-BTC ban hành chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán;
5. Học viện Tài chính (2011), Giáo trình Kiểm toán báo cáo tài chính.