Các tổ chức có tác động quan trọng đến nền kinh tế thế giới như:  G20, Ngân hàng Thế giới (WB), Quỹ Tiền tệ Quốc tế (IMF), Hội đồng Ổn định Tài chính Quốc tế (FSB) và Tổ chức Quốc tế các Ủy ban Chứng khoán (IOSCO) đều ủng hộ và hỗ trợ việc áp dụng IFRS trên toàn cầu. IFRS đang trở thành một tiêu chuẩn quen thuộc với doanh nghiệp, trong đó có doanh nghiệp Việt Nam. Việc áp dụng IFRS 15 sẽ giúp cho các doanh nghiệp Việt Nam có sự thay đổi trong việc ghi nhận doanh thu của doanh nghiệp.

Ngày nay, hoạt động kế toán không còn là vấn đề mang tính quốc gia mà cần phải được giải quyết ở tầm cỡ và quy mô quốc tế. Nhu cầu này đòi hỏi có một hệ thống chuẩn mực kế toán chung nhằm tạo ra ngôn ngữ chung về kế toán, nâng cao tính khách quan và tính có thể so sánh được của thông tin tài chính trên toàn cầu.

Doanh thu là một thông tin quan trọng đối với người đọc báo cáo tài chính, nó được sử dụng để đánh giá hoạt động kinh doanh và vị trí tài chính của doanh nghiệp (DN). Tuy nhiên, các hướng dẫn trước đây về ghi nhận doanh thu theo IFRS và USGAAP (Những nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận Mỹ) có sự khác biệt và cả hai đều cần cải tiến. Chính vì vậy hai tổ chức ban hành chuẩn mực IASB và FASB (Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính Mỹ) đã triển khai một dự án kết hợp để làm rõ các nguyên tắc ghi nhận doanh thu, cũng như xây dựng một chuẩn mực chung về ghi nhận doanh thu.

Thay đổi của IFRS 15-Doanh thu từ các hợp đồng với khách hàng

Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 15 sẽ thay thế Chuẩn mực kế toán quốc tế số 18-Doanh thu và Chuẩn mực kế toán quốc tế số 11-Hợp đồng xây dựng. Nó sẽ thiết lập một khuôn khổ toàn diện để xác định khi nào ghi nhận doanh thu và giá trị doanh thu được ghi nhận là bao nhiêu. Áp dụng chuẩn mực này kỳ vọng sẽ tăng khả năng so sánh giữa các công ty giữa các lĩnh vực và trên thị trường.

Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 15 sẽ ảnh hưởng đến hầu hết các công ty, bởi nó bao gồm doanh thu từ các hợp đồng với khách hàng, trừ doanh thu từ cho thuê, công cụ tài chính và hợp đồng bảo hiểm.

Việc đưa ra những tiêu chuẩn mới về ghi nhận doanh thu, IFRS 15 được công bố là kết quả từ dự án lớn mà IASB hoàn thành. Tiêu chuẩn mới dần bỏ qua mô hình ghi nhận doanh thu “chuyển giao rủi ro và lợi ích” trước đây. Tiêu chuẩn mới này được dựa trên việc chuyển giao quyền kiểm soát hàng hóa và dịch vụ thông qua việc thực hiện các nghĩa vụ hợp đồng.

Ở Việt Nam, hiện nay, báo cáo tài chính của các DN đang được áp dụng theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) được Bộ Tài chính ban hành thành 5 đợt (từ năm 2001 đến năm 2005) với 26 chuẩn mực. VAS được xây dựng dựa trên các chuẩn mực kế toán quốc tế IAS/IFRS theo nguyên tắc vận dụng có chọn lọc thông lệ quốc tế, phù hợp với đặc điểm của nền kinh tế và trình độ quản lý của các DN Việt Nam tại thời điểm ban hành chuẩn mực.

Về cơ bản, không thể phủ nhận tác dụng tích cực của VAS trong giai đoạn trước đây. Tuy nhiên, cùng với sự thay đổi về thể chế kinh tế trong nước cũng như thay đổi trong hệ thống IFRS trong giai đoạn hiện nay, VAS đã bộc lộ nhiều tồn tại, đặc biệt là những giao dịch của nền kinh tế thị trường mới phát sinh chưa được VAS giải quyết thấu đáo, như việc ghi nhận và đánh giá tài sản, nợ phải trả theo giá trị hợp lý, ghi nhận tổn thất tài sản, việc kế toán các công cụ tài chính phái sinh cho mục đích kinh doanh và phòng ngừa rủi ro… chưa có hướng dẫn cụ thể.

Thực hiện chỉ đạo của Chính phủ và nhằm đáp ứng yêu cầu thực tế, năm 2014, Bộ Tài chính đã ban hành Chế độ kế toán DN theo Thông tư số 200/2014/TT-BTC (thay thế Quyết định số 15/2006 ngày 20/03/2006) và Thông tư số 202/2014/TT-BTC về hướng dẫn lập báo cáo tài chính hợp nhất. Các thông tư mới này đã góp phần nâng cao chất lượng của báo cáo tài chính, cung cấp các thông tin đáng tin cậy phục vụ việc ra quyết định kinh tế và thu hẹp khoảng cách giữa chế độ kế toán DN Việt Nam với IAS/IFRS. Theo đó, việc áp dụng IFRS 15 sẽ giúp cho các DN Việt Nam thay đổi trong việc ghi nhận doanh thu của DN.

Chuẩn mực mới này giới thiệu một mô hình ghi nhận doanh thu duy nhất cho các hợp đồng với khách hàng, thay thế tất cả các chuẩn mực hay các diễn giải chuẩn mực ban hành trước đó. Những thay đổi về cách thức ghi nhận doanh thu theo VAS được quy định tại Thông tư số 200/2014/TT-BTC là khá tương đồng với các quy định trong IFRS 15, tuy nhiên các lý giải cho việc thay đổi cách ghi nhận doanh thu trong Thông tư số 200/2014/TT-BTC vẫn được đánh giá là chưa toàn diện so với các lý giải cho các vấn đề tương tự trong IFRS 15.

Vì thế, việc hiểu được bản chất và các thay đổi trong IFRS 15 sẽ giúp các DN Việt Nam có được cái nhìn toàn diện hơn về bản chất của các thay đổi trong ghi nhận doanh thu đã được Thông tư số 200/2014/TT-BTC đặt ra; đồng thời, giúp cho các DN Việt Nam có các bước chuẩn bị tốt hơn, khi Việt Nam tiến tới áp dụng các nguyên tắc còn lại của IFRS 15 về ghi nhận doanh thu.

Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14 (VAS 14), doanh thu là lợi ích kinh tế thu được làm tăng vốn chủ sở hữu của DN ngoại trừ phần đóng góp thêm của các cổ đông. Doanh thu được ghi nhận tại thời điểm giao dịch phát sinh, chắc chắn thu được lợi ích kinh tế, được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản được quyền nhận, không phân biệt đã thu tiền hay sẽ thu được tiền. Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được. Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thỏa thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản. Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ (-) các khoản chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.

Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện hành. Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa sẽ thu được trong tương lai. Khi hàng hóa hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu.

Theo Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 15, việc ghi nhận doanh thu cho tất cả các hợp đồng với khách hàng được thực hiện theo một mô hình chung duy nhất, bao gồm 5 bước như Hình 1.

Mô hình được bắt đầu với việc: (bước 1) xác định có hợp đồng với khách hàng hay không; (bước 2) xác định các nghĩa vụ phải thực hiện theo hợp đồng; (bước 3) xác định tổng giá trị của hợp đồng, bao gồm cả các khoản thanh toán tiềm tàng, các khoản hỗ trợ tài chính, các nghĩa vụ lồng ghép phi tiền tệ; (bước 4) sau đó phân bổ giá trị hợp đồng cho mỗi nghĩa vụ phải thực hiện; (bước 5) cuối cùng là ghi nhận doanh thu một lần hay nhiều lần khi mỗi nghĩa vụ cụ thể được thực hiện.

Tác động của chuẩn mực IFRS 15 đến doanh nghiệp Việt Nam

Tất cả DN ở mọi lĩnh vực sẽ bị tác động ở các mức độ khác nhau khi áp dụng IFRS 15. Mức tác động thấp nhất là DN chỉ phải đánh giá lại tất cả hợp đồng với khách hàng dựa trên mô hình 5 bước, đồng thời, ghi chép lại kết quả đánh giá là không phải điều chỉnh việc ghi nhận doanh thu hiện tại. Mức tác động sẽ lớn hơn khi việc đánh giá dẫn đến kết quả là cần có sự thay đổi cả về thời điểm ghi nhận doanh thu và mức doanh thu được ghi nhận.

Một số nghiên cứu về tác động của IFRS 15 cho một số ngành nghề nhất định chỉ ra rằng, ngành viễn thông sẽ chịu tác động mạnh mẽ nhất khi IFRS 15 có hiệu lực, bao gồm việc thay đổi về ghi nhận doanh thu cho hầu hết các dịch vụ, cũng như yêu cầu phải áp dụng hồi tố việc ghi nhận doanh thu cho các báo cáo tài chính đã phát hành trước đây, nếu DN viễn thông lựa chọn việc áp dụng chuẩn mực IFRS 15 hồi tố toàn bộ. Nguyên nhân là do:

Một là, việc xác định có bao nhiêu nghĩa vụ phải thực hiện trong một hợp đồng viễn thông là khá phức tạp, vì mỗi hợp đồng bao gồm một gói nhiều loại hàng hóa và dịch vụ đi kèm. Ví dụ, một hợp đồng có thể bao gồm việc cung cấp một thiết bị di động kết hợp với gói thuê bao di động có kết nối internet, phí mở mạng và khuyến mãi bằng tiền mặt kèm theo.

Hai là, việc xác định giá trị hợp đồng viễn thông cũng không đơn giản, do hợp đồng có thể có các phần giá trị không cố định và sẽ biến đổi theo các điều kiện kèm theo (Ví dụ: thiết bị di động được bán với giá ưu đãi hơn giá thị trường với điều kiện thuê bao phải duy trì trong một thời gian nhất định), hay hợp đồng bao gồm các khoản mục phi tiền tệ (Ví dụ: được tặng quà kèm theo), hoặc hợp đồng có yếu tố hỗ trợ tài chính lớn (Ví dụ: DN viễn thông hỗ trợ tài chính cho khách hàng thông qua việc cho trả chậm hay trả dần), hay hợp đồng có thêm cả việc trả tiền lại cho khách hàng (ví dụ: khách hàng được tặng tiền khi ký hợp đồng).

Ba là, do số lượng hợp đồng hàng năm của các DN viễn thông là rất lớn, khiến quy trình đánh giá tác động của chuẩn mực, các yêu cầu phải thay đổi hệ thống và triển khai hệ thống sẽ là thách thức rất lớn đối với DN.

Như vây, những thay đổi về việc ghi nhận doanh thu đã được nêu ra trong Thông tư số 200/2014/TT-BTC được hiểu là việc tiếp cận sớm của Bộ Tài chính đối với các thay đổi của IFRS 15, như yêu cầu hoãn ghi nhận một phần doanh thu cho nghĩa vụ chưa thực hiện trong chương trình khách hàng thân thiết, yêu cầu DN kinh doanh bất động sản chỉ ghi nhận doanh thu bán bất động sản khi giao nhà cho khách hàng, hay yêu cầu phân bổ một phần doanh thu hợp đồng cho các sản phẩm cung cấp miễn phí đi kèm. Đây là một hướng đi tích cực của Bộ Tài chính nhằm tăng cường tính minh bạch, độ tin cậy, thúc đẩy DN Việt Nam hoạt động hiệu quả hơn, cũng như nâng cao sức hấp dẫn của nền kinh tế trong mắt nhà đầu tư nước ngoài.

IFRS 15 sẽ có hiệu lực áp dụng từ đầu năm 2018 cho các báo cáo tài chính lập theo IFRS, các DN Việt Nam nên bắt đầu tìm hiểu để nắm bắt chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế quan trọng này. Bởi lẽ, trong quá trình các DN Việt Nam hội nhập kinh tế khu vực và thế giới, tình hình tài chính của các DN sẽ không tránh được việc bị đánh giá lại theo khuôn khổ chuẩn mực IFRS. Vì thế, khi DN Việt Nam có sự chuẩn bị sớm, việc hội nhập sẽ dễ dàng và thuận lợi hơn.

Tài liệu tham khảo:
1. Bộ Tài chính (2020), Quyết định số 345/QĐ-BTC ngày 16/3/2020 phê duyệt Đề án áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam;
2. Đào Duy Hà (2019), Áp dụng Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế tại Việt Nam và những yêu cầu đặt ra, Tạp chí Tài chính;
3. Hoàng Mỹ Bình (2019), Tăng cường áp dụng Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế ở Việt Nam, Tạp chí Tài chính Kỳ 2 tháng 12/2019;
4. ACCA, (2014), IFRS update 2014. IFRS Update 2014 workshop;
5. IASB, (2014), IFRS 15 Revenue from contracts with customers. London: IFRS Foundation Publications Department.