Nhận định về cơ sở giá gốc trong kế toán tại Việt Nam

Nguyên tắc giá gốc, còn gọi là nguyên tắc giá thành, hay giá phí, được hình thành xuất phát từ yêu cầu của giả thiết thước đo tiền tệ. Kế toán giá gốc dựa trên giá mua vào quá khứ để ghi nhận các giao dịch và lập Báo cáo tài chính (BCTC).

Kế toán giá gốc ghi nhận theo giao dịch thực tế xảy ra, đòi hỏi kế toán phải ghi chép giá trị của một tài sản được mua theo phí tổn được tính bằng tiền trên cơ sở trao đổi ngang giá tại thời điểm hoàn tất việc mua và giá trị này được giữ nguyên kể cả trong trường hợp sau đó giá cả của những tài sản tương tự có thể thay đổi trên thị trường. Việc ghi nhận, xử lý và trình bày các đối tượng kế toán trên cơ sở giá gốc vẫn được chấp nhận và là nền tảng cho những đo lường kế toán từ nhiều năm nay.

Ở Việt Nam, giá gốc được quy định là một nguyên tắc kế toán cơ bản của kế toán Việt Nam. Cơ sở đầu tiên của kế toán giá gốc bắt đầu từ Luật Kế toán của Việt Nam (2003), có nêu: “Giá trị của tài sản được tính theo giá gốc, bao gồm chi phí mua, bốc xếp, vận chuyển, lắp ráp, chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác đến việc đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng”. Tiếp đến là Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS). Cụ thể VAS 01 “Chuẩn mực chung” được coi như khuôn mẫu lý thuyết xây dựng và hoàn thiện chuẩn mực, chế độ kế toán Việt Nam – đã coi giá gốc là một trong bẩy nguyên tắc kế toán cơ bản và yêu cầu “Tài sản phải được ghi nhận theo giá gốc.

Giá gốc của tài sản được tính theo số tiền hoặc tương đương tiền đã trả, phải trả hoặc tính theo giá trị hợp lý của tài sản đó vào thời điểm tài sản được ghi nhận. Giá gốc của tài sản không được thay đổi trừ khi có quy định khác trong chuẩn mực kế toán cụ thể”. Cơ sở giá gốc được áp dụng chính thức trong việc ghi nhận giá trị ban đầu của các đối tượng tài sản như hàng tồn kho, tài sản cố định, bất động sản, các khoản đầu tư... quy định trong VAS 02, 03, 04, 07, 08, nhưng các phương pháp tính giá không được quy định đầy đủ, minh bạch làm giảm tính chất ổn định của môi trường kế toán.

Ưu điểm chính của cơ sở giá gốc là cách tiếp cận đơn giản, đảm bảo được tính thích hợp và đáng tin cậy của thông tin kế toán cho các đối tượng sử dụng. Tuy nhiên, hạn chế chính của mô hình giá gốc là thiên về cung cấp thông tin quá khứ nên không thích hợp với các quyết định trong môi trường kinh doanh hiện tại theo nền kinh tế thị trường, từ đó, góp phần hạn chế trong việc ghi nhận ban đầu của các khoản đầu tư tài chính (ĐTTC). Theo quy định của VAS, các khoản ĐTTC phát sinh lần đầu tiên tại doanh nghiệp (DN) đều được ghi nhận theo giá gốc.

Ngoài ra, khi kết thúc kỳ kế toán, giá trị các khoản ĐTTC của DN trình bày trên Báo cáo tình hình tài chính (Bảng cân đối kế toán) theo giá gốc – giá trị ban đầu. Nếu các khoản chứng khoán của DN bị giảm giá hoặc giá trị các khoản ĐTTC bị tổn thất do tổ chức kinh tế mà DN đang đầu tư vào bị lỗ, thì DN sẽ phải trích lập dự phòng theo quy định. Ngược lại, nếu giá trị các khoản ĐTTC của DN tăng lên do giá cổ phiếu tăng thì khoản chênh lệch này lại không được phản ánh và ghi nhận.

Vai trò của giá trị hợp lý trong giai đoạn hiện nay

Giá trị hợp lý lần đầu tiên được Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) đề cập trong Chuẩn mực kế toán quốc tế 16 (IAS 16) – Tài sản, nhà cửa và thiết bị rằng ”Giá trị hợp lý là tài sản có thể đem trao đổi giữa các bên có hiểu biết, có thiện chí trong một giao dịch ngang giá”. Sau đó IASB công bố dự thảo Chuẩn mực về đo lường Giá trị hợp lý - được hiểu là giá trị sẽ nhận được khi bán một tài sản hoặc giá trị thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch có tổ chức.

Tháng 5/2011 IASB phát hành Chuẩn mực quốc tế về Báo cáo tài chính 13 (IFRS 13) – Đo lường giá trị hợp lý. Theo IFRS 13, giá trị hợp lý là giá trị sẽ nhận được khi bán một tài sản hay giá trị thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch có tổ chức giữa các bên tham gia thị trường tại ngày đo lường. Khái niệm giá trị hợp lý trong chuẩn mực này nhấn mạnh giá trị hợp lý được xác định trên cơ sở giá thị trường, chứ không phải DN. Do đó, IFRS 13 về Giá trị hợp lý ra đời là bước tiến quan trọng, khẳng định ý nghĩa của giá trị hợp lý trong việc cải thiện  tính nhất quán của thông tin tài chính toàn cầu.

Ưu điểm của giá trị hợp lý và lợi ích sử dụng được thể hiện rất rõ trên nhiều khía cạnh như: giá trị hợp lý phản ánh được những thay đổi của thị trường; Những giả định dùng để ước tính giá trị hợp lý có thể được xác định và kiểm chứng, ngày càng mang tính khách quan hơn với sự phát triển của hệ thống thông tin và sự phát triển của các thị trường chuyên ngành, nó cũng được yêu cầu công bố, vì vậy khả năng lạm dụng giá trị hợp lý được hạn chế đáng kể; các mô hình định giá cho những trường hợp không có giá thị trường hiện đang phát triển và từng bước hoàn thiện.

Giá trị hợp lý là cơ sở tính giá phản ánh mức giá kỳ vọng của thị trường hiện tại và tương lai đối với một tài sản hoặc một khoản nợ phải trả. Do vậy, trong mối quan hệ với các cơ sở định giá khác thay thế, giá trị hợp lý được coi là cơ sở định giá giúp thông tin tài chính phản ánh tốt nhất dòng tiền tương lai của đơn vị cũng như khả năng thanh khoản và linh hoạt tài chính của đơn vị.

Trong kế toán Việt Nam, giá trị hợp lý được sử dụng chủ yếu trong ghi nhận ban đầu như: Ghi nhận ban đầu tài sản cố định, doanh thu, thu nhập khác; ghi nhận ban đầu báo cáo các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ… Giá trị hợp lý lần đầu tiên được định nghĩa trong VAS 14 – Doanh thu và thu nhập khác, rằng giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong trao đổi ngang giá.

Sau đó, các khoảng thời điểm năm 2005, 2006, Bộ Tài chính cũng có những quy định cụ thể về các phương pháp định giá, thẩm định giá – cũng là một tiền đề quan trọng của việc sử dụng giá trị hợp lý. Tuy nhiên, việc áp dụng các quy định, các phương pháp còn mờ nhạt và kế toán vẫn bỏ ngỏ.

Tại Luật kế toán sửa đổi, bổ sung số 88/2015/QH13, một trong các nội dung quan trọng được bổ sung đó là quy định các nguyên tắc kế toán liên quan đến giá trị hợp lý. Đây được coi là một bước tiến mạnh mẽ nhưng khả năng áp dụng vẫn mang tính chắp vá, chưa có một định hướng rõ ràng về việc sử dụng giá trị hợp lý, chưa được đưa cụ thể vào Chuẩn mực kế toán.

Trên thực tế, cho đến nay, vẫn còn không ít những tranh luận xung quanh việc sử dụng giá trị hợp lý. Trong khi những người bảo vệ giá gốc nhấn mạnh đến việc sử dụng giá gốc giúp đánh giá trách nhiệm giải trình, các lập luận phê phán cho rằng để đạt được mục tiêu này không nhất thiết phải phản ánh các giao dịch dựa trên quá khứ (giá gốc).

Trái lại, việc phản ánh theo giá hiện hành (giá trị hợp lý) sẽ cung cấp thông tin hữu ích hơn và được bàn đến như là hướng đi mới của định giá trong kế toán. Mặc dù, xác định giá trị hợp lý không phải là điều dễ dàng trong một số trường hợp, đặc biệt trong bối cảnh thị trường Việt Nam nhưng việc ghi nhận dựa trên giá gốc sẽ không đem lại cái nhìn đúng đắn về tình hình tài chính của DN, đặc biệt đối với danh mục tài sản - phần mà giá trị hợp lý thay đổi theo thời gian, như: nhà, đất, thiết bị…

Định hướng áp dụng cơ sở giá trị hợp lý tại Việt Nam phù hợp với thông lệ quốc tế

Giá trị hợp lý đang dần khẳng định những ưu thế của mình trong định giá. Việc sử dụng giá trị hợp lý được IASB, FASB ủng hộ áp dụng rộng rãi tại các quốc gia. Quá trình hội nhập quốc tế về kinh tế và kế toán tạo ra sức ép đáng kể về việc nghiên cứu và sử dụng giá trị hợp lý trong hệ thống kế toán Việt Nam. Tuy nhiên, việc tiến tới sử dụng giá trị hợp lý như là một cơ sở định giá chủ yếu trong kế toán cần phải có những định hướng và giải pháp phù hợp, đồng bộ, hiệu quả:

Thứ nhất, phải có lộ trình hợp lý, tính toán phù hợp với đặc điểm kinh tế của từng giai đoạn phát triển. Thị trường chứng khoán Việt Nam còn khá non trẻ, hệ thống thông tin hỗ trợ còn hạn chế, nếu áp dụng toàn bộ theo chuẩn mực quốc tế sẽ ảnh hưởng đến tính đáng tin cậy của thông tin được định giá theo giá trị hợp lý.

Cơ sở hạ tầng thông tin kinh tế của các doanh nghiệp cũng còn hạn chế, trình độ kế toán viên chưa đồng đều, nên việc áp dụng ngay giá trị hợp lý sẽ xảy ra nhiều bất cập. Do đó, vấn đề quan trọng hiện nay là xây dựng đồng bộ mọi cơ sở cho việc áp dụng giá trị hợp lý theo lộ trình thích hợp.

Thứ hai, nên duy trì mô hình kết hợp các cơ sở định giá khác nhau, không nên sử dụng giá trị hợp lý là một cơ sở định giá duy nhất cho mọi tài sản và nợ phải trả. Trong đó, giá trị hợp lý được khuyến khích áp dụng trong những điều kiện tồn tại thị trường hoạt động cho tài sản hoặc nợ phải trả hoàn toàn giống về bản chất hoặc tương tự có thể so sánh.

Đó là những trường hợp mà giá trị hợp lý được xác định một cách đáng tin cậy. Tuy nhiên, khi xét đến tính tin cậy, tính dễ hiểu và tính có thể so sánh, cơ sở tính giá này có những hạn chế nhất định. Cụ thể, để đánh giá các tài sản mà doanh nghiệp không có ý định bán, thanh toán trong ngắn hạn thì không nên áp dụng giá trị hợp lý. Ngoài ra, để đánh giá hiệu quả hoạt động kinh doanh của đơn vị, thì việc sử dụng giá trị hợp lý cũng hạn chế.

Nếu kết quả hoạt động kinh doanh được ghi nhận trên cơ sở biến động về giá trị hợp lý thì thông tin kết quả hoạt động sẽ có ít ý nghĩa trong đánh giá hiệu quả hoạt động hiện tại và xu hướng biến động trong tương lai của kết quả kinh doanh vì sự biến động giá trị hợp lý hoàn toàn do các yếu tố của thị trường.

Thứ ba, điều chỉnh, bổ sung Luật Kế toán, Chuẩn mực kế toán thực sự hòa hợp và gắn với thực tiễn, để từ đó, khi áp dụng cơ sở giá trị hợp lý sẽ không bị vướng mắc, tạo tiền đề pháp lý quan trọng cho các DN khi triển khai, áp dụng.

Luật Kế toán 2015 mặc dù đã đưa ra vấn đề giá trị hợp lý nhưng cần ban hành hướng dẫn áp dụng, chuẩn hóa định nghĩa, giải thích và đưa ra phương pháp xác định giá trị hợp lý, cụ thể. Trước mắt, giá trị hợp nhất thiết phải được sử dụng trong ghi nhận ban đầu đối với bất động sản đầu tư, công cụ tài chính, hợp nhất kinh doanh, liên kết đầu tư; bởi nếu phản ánh theo giá gốc sẽ không thể hiện được những thay đổi của thị trường.

Cần bổ sung các quy định về định giá theo hướng tiếp cận các chuẩn mực quốc tế, trình bày thông tin về giá trị hợp lý trên BCTC, từ đó, tiến tới việc xây dựng chuẩn mực kế toán đo lường giá trị hợp lý. Việc xây dựng chuẩn mực kế toán Việt Nam về giá trị hợp lý theo hướng tiếp cận và phù hợp với IFRS 13 là điều cần thực hiện trong tương lai.

Cuối cùng, để giá trị hợp lý thực sự tồn tại, phải có một môi trường kinh doanh phù hợp. Định hướng này được thực hiện bằng cách đẩy nhanh hoạt động cổ phần hóa DNNN, góp phần tạo “sân chơi” bình đẳng cho các doanh nghiệp, đồng thời, phát triển thị trường chứng khoán, thị trường vốn thu hút đầu tư nước ngoài, tạo động lực phát triển cho nền kinh tế và nâng cao môi trường kinh doanh. Đây chính là nhân tố quan trọng tác động đến việc vận dụng giá trị hợp lý trong kế toán.      

1. Luật Kế toán Việt Nam năm 2003 và Luật Kế toán Việt Nam năm 2015;

2. Bộ Tài Chính, 26 chuẩn mực kế toán, ban hành từ năm 2001 đến 2005;

3. Bộ Tài chính, Hướng dẫn kế toán thực hiện 4 chuẩn mực kế toán, ban hành theo Thông tư 21/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006;

4. Bộ Tài chính, Thông tư 200/2014/TT-BTC về chế độ kế toán doanh nghiệp ngày 22/12/2014;

5. IFRS 13 - Xác định giá trị hợp lý;

6. PGS., TS Ngô Thị Thị Thu Hồng,  TS. Bùi Thị Hằng, Nguyên tắc giá trị hợp lý theo Luật Kế toán: Lý luận và định hướng áp dụng ở Việt Nam, Tạp chí Tài chính số tháng 11/2016.