Kế toán bất động sản đầu tư ở Mỹ và Trung Quốc

Tại Mỹ

Hệ thống chuẩn mực kế toán (CMKT) Mỹ hiện hành không có chuẩn mực, quy định cụ thể về bất động sản đầu tư (BĐSĐT). BĐSĐT theo Nguyên tắc kế toán Mỹ (US GAAP) được coi như BĐS chủ sở hữu sử dụng nắm giữ để cho thuê hoạt động. Tại các doanh nghiệp (DN) kinh doanh BĐS ở Mỹ, không áp dụng mô hình giá trị hợp lý cho kế toán BĐSĐT và mô hình giá gốc được sử dụng hầu hết cho các công ty kinh doanh BĐS. Hội đồng tiêu chuẩn kế toán tài chính không cho phép mô hình đánh giá lại đối với BĐS chủ sở hữu sử dụng. Kế toán BĐSĐT ở Mỹ được thực hiện theo các nguyên tắc sau:

- Ghi nhận BĐS: Tại các DN kinh doanh BĐS Mỹ khi ghi nhận một BĐS được xem xét để bán phải thoả mãn điều kiện: “BĐS tham gia các giao dịch mua bán BĐS, bao gồm cả BĐS đã được cải tạo, xây dựng hoặc những BĐS đi kèm với những thiết bị không thể thiếu”.

Việc ghi nhận BĐS bán là BĐS đi kèm thiết bị (thiết bị không thể thiếu) được căn cứ vào tầm quan trọng của chi phí bỏ ra để loại bỏ các thiết bị từ vị trí hiện tại của mình, trong đó bao gồm chi phí cho việc sửa chữa thiệt hại cho vị trí hiện tại sau khi loại bỏ kết hợp với việc suy giảm giá trị hợp lý của các thiết bị khi bị loại bỏ ra khỏi BĐS.

- Ghi nhận doanh thu BĐS: Theo hệ thống kế toán Mỹ, doanh thu bán hàng được ghi nhận khi doanh thu đã thu được hoặc sẽ thu được. Trên cơ sở này, kế toán BĐSĐT tại Mỹ quy định, các DN kinh doanh BĐS phải thoả mãn các tiêu chuẩn sau mới được ghi nhận doanh thu bán BĐS theo phương pháp cơ sở dồn tích. Giao dịch bán BĐS đã hoàn thành; khoản đầu tư ban đầu và tiếp theo của người mua đủ để chứng minh cho cam kết trả nợ; Các khoản thu của người bán là chắc chắn không phải chịu lệ thuộc trong tương lai; Bên bán đã chuyển giao cho bên mua những rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu của BĐS và không còn sự liên quan đáng kể nào đối với tài sản đó nữa.

- Trình bày báo cáo tài chính (BCTC): US GAAP không đưa ra các quy định cụ thể, chi tiết về những nội dung phải trình bày đối với hoạt động kinh doanh BĐS. Mặt khác, US GAAP không có bất kỳ quy định nào về BĐSĐT, do vậy BĐSĐT không có quy định về việc trình bày trên BCTC tại US GAAP. Đối với loại hình BĐSĐT, các DN tại Mỹ trình bày các chính sách kế toán áp dụng trong việc xác định giá trị BĐS, trình bày giá trị ghi sổ BĐS và giá trị biến động trong kỳ của BĐS.

Tại Trung Quốc

Hầu hết các DN kinh doanh BĐS ở Trung Quốc đều áp dụng Hệ thống CMKT cho DN kinh doanh (CAS 2006). Về cơ bản, việc chuyển đổi CAS 2006 tiệm cận Chuẩn mực BCTC quốc tế (IFRS). Nhìn chung, CAS 2006 tuân thủ hầu hết các nguyên tắc kế toán theo IFRS. Kế toán BĐSĐT tại các DN kinh doanh BĐS ở Trung Quốc được ghi nhận như sau:

Ghi nhận BĐS:

- Ghi nhận BĐS tồn kho: Các DN Trung Quốc ghi nhận BĐS tồn kho, khi BĐS đó dự định để bán hoặc đang trong quá trình xây dựng để bán trong quá trình hoạt động kinh doanh thông thường.

- Ghi nhận BĐSĐT: Tại các DN, “khi một BĐS được ghi nhận là BĐSĐT phải thỏa mãn đồng thời 2 điều kiện sau: Có nhiều khả năng đơn vị sẽ thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ BĐS đầu tư và giá gốc của BĐSĐT được xác định một cách đáng tin cậy” (CAS 3- BĐSĐT).

Xác định giá trị BĐS:

- Xác định giá trị BĐS tồn kho: Quy định về xác định giá trị BĐS tồn kho tại các DN Trung Quốc như sau: “BĐS tồn kho được tính theo giá gốc, trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc, thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được”. (CAS 1-Hàng tồn kho).

- Xác định giá trị BĐSĐT:

+ Xác định giá trị tại thời điểm ghi nhận ban đầu: Quy định về xác định giá trị BĐSĐT tại thời điểm ghi nhận ban đầu: “Một BĐSĐT phải được xác định giá trị ban đầu theo giá gốc”. Giá gốc của BĐSĐT bao gồm tất cả các chi phí liên quan trực tiếp ban đầu để hình thành BĐSĐT đó (CAS 3). Giá gốc của BĐSĐT được mua, bao gồm giá mua và các chi phí liên quan trực tiếp như chi phí giao dịch, chi phí dịch vụ tư vấn pháp luật, thuế trước bạ và các chi phí liên quan trực tiếp khác.

+ Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu: Theo quy định hiện hành, các DN được lựa chọn mô hình giá gốc hoặc mô hình giá trị hợp lý (GTHL) để xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu của BĐSĐT. Theo kết quả nghiên cứu của Taplin Ross, Yuan Wei và Brown Alistair (2014), tại các DN kinh doanh BĐS Trung Quốc đang niêm yết tại thị trường chứng khoán quốc tế có xu hướng sử dụng kế toán theo GTHL nhiều hơn các DN đang niêm yết tại thị trường chứng khoán trong nước. Kết quả nghiên cứu cũng chỉ ra rằng, đối với các DN Trung Quốc, yếu tố có sự ảnh hưởng của quốc tế tương quan chặt chẽ với việc lựa chọn sử dụng GTHL để kế toán BĐSĐT.

Ghi nhận doanh thu BĐS:

- Ghi nhận doanh thu BĐS tồn kho: DN Trung Quốc khi ghi nhận doanh thu bán BĐS tồn kho phải thỏa mãn đồng thời 5 điều kiện ghi nhận doanh thu. Nếu người mua BĐS có thể tác động trực tiếp đến thiết kế BĐS trước khi thi công, hoặc có quyền quyết định thay đổi cấu trúc trong quá trình xây dựng, thì trường hợp này, các DN BĐS ghi nhận doanh thu tuân thủ CAS 15-Hợp đồng xây dựng. Nếu trường hợp người mua tài sản không có quyền tham gia thiết kế BĐSĐT thì các DN kinh doanh BĐS ghi nhận doanh thu trong trường hợp này theo CAS 14-doanh thu.

- Ghi nhận doanh thu BĐSĐT: Doanh thu BĐSĐT được ghi nhận theo quy định của CAS 2006, bao gồm doanh thu từ hoạt động cho thuê BĐSĐT và doanh thu từ hoạt động bán, thanh lý BĐSĐT. Doanh thu cung cấp dịch vụ cho thuê BĐSĐT được quy định tại CAS 14 - doanh thu và phải thỏa mãn, đồng thời 4 điều kiện ghi nhận doanh thu giống như quy định tại IAS 18 - doanh thu.

Trình bày BCTC:

Về trình bày trên BCTC các chỉ tiêu liên quan đến kinh doanh BĐS, các yêu cầu trình bày thông tin giữa CAS 2006 và IFRS trên các chuẩn mực liên quan tương tự nhau.

Kinh nghiệm cho doanh nghiệp Việt Nam

Trên cơ sở nghiên cứu kế toán BĐSĐT ở Mỹ và Trung Quốc, bài viết rút ra kinh nghiệm cho DN Việt Nam như sau:

Ghi nhận BĐS

- Về ghi nhận BĐS để bán trong DN kinh doanh BĐS, cần có những quy định ghi nhận BĐS đi kèm với những thiết bị không thể thiếu. Việt Nam hiện nay chưa có những hướng dẫn và quy định cụ thể đối với loại hình BĐS này. Trong thực tế, BĐS đi kèm với những thiết bị không thể thiếu phát sinh rất nhiều, những thiết bị không thể thiếu là những thiết gắn liền với BĐS không thể gỡ bỏ và sử dụng riêng rẽ mà không phát sinh chi phí đáng kể. Các DN kinh doanh BĐS Việt Nam cần nhận biết các thiết bị không thể thiếu gắn liền với BĐS và những thiết bị này được ghi nhận như thế nào đối với BĐS.

- Đối với loại hình đang trong quá trình xây dựng hoặc cải tạo nâng cấp với mục đích để sự dụng trong tương lai cho thuê hoặc chờ tăng giá để bán, DN kinh doanh BĐS cần căn cứ vào bản chất của nghiệp vụ phát sinh để ghi nhận là BĐSĐT hay không được ghi nhận là BĐSĐT.

Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu BĐS

DN kinh doanh BĐS Việt Nam nên xem xét việc áp dụng mô hình giá trị hợp lý. Xuất phát từ những nghiên cứu về xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu của BĐSĐT cho thấy, các DN kinh doanh BĐSĐT có thể áp dụng mô hình giá trị hợp lý, nhưng có những điều chỉnh về quy định áp dụng mô hình giá trị hợp lý phù hợp với điều kiện nền kinh tế Việt Nam. Điều này đáp ứng được các yêu cầu đặt ra đối với hệ thống kế toán Việt Nam, đó là vừa đảm bảo xu thế toàn cầu hoá, vừa đảm bảo những yêu cầu riêng của nền kinh tế, cũng như sự quản lý của Nhà Nước. Đồng thời, đối với trường hợp các DN kinh doanh BĐS Việt Nam vẫn lựa chọn mô hình giá gốc để ghi nhận hoạt động kinh doanh BĐS, do vậy, DN cần xem xét các dấu hiệu cho thấy BĐSĐT có thể bị giảm giá trị không, nếu có DN cần xem xét khả năng giảm giá trị để ước tính giá trị có thể thu hồi của BĐS đó. DN cần kiểm tra dấu hiệu giảm giá trị BĐSĐT theo các nguyên nhân từ bên trong và bên ngoài.

Ghi nhận doanh thu hoạt động kinh doanh BĐS

Hệ thống CMKT liên quan đến hoạt động kinh doanh BĐS tại Việt Nam có thể tham khảo kinh nghiệm trong việc quy định những yêu cầu cụ thể về việc ghi nhận doanh thu kinh doanh BĐS. Đồng thời, đưa ra những hướng dẫn cho DN kinh doanh BĐS áp dụng những tiêu chuẩn này.

Trình bày BCTC

Đối với quy định về trình bày và công bố thông tin về hoạt động kinh doanh BĐS, các DN kinh doanh BĐS cần trình bày và công bố thông tin về hoạt động kinh doanh BĐS. Cụ thể, cần trình bày và thuyết minh BCTC giảm giá trị BĐSĐT đối với các DN sử dụng mô hình giá gốc để ghi nhận BĐSĐT. Trình bày và thuyết minh BCTC hoạt động kinh doanh BĐS đối với DN áp dụng mô hình giá trị hợp lý sau ghi nhận ban đầu đối với BĐSĐT. DN kinh doanh BĐS Việt Nam có thể học hỏi các DN kinh doanh BĐS Trung Quốc trong trình bày BCTC hoạt động kinh doanh BĐS, các DN này trình bày và thuyết minh về hoạt động kinh doanh BĐS có những điều chỉnh phù hợp với điều kiện nền kinh tế, nhưng đồng thời cũng phản ánh đầy đủ hoạt động kinh doanh BĐS trong DN.

Đề xuất, kiến nghị

Từ nghiên cứu thực tiễn, kinh nghiệm triển khai kế toán BĐSĐT ở Mỹ và Trung Quốc, bài viết đề xuất một vài khuyến nghị sau:

Về phía Nhà nước và các cơ quan chủ quản

- Hoàn thiện hệ thống pháp luật về định giá BĐS: Xây dựng khung pháp lý, quy định chế độ, quy trình thủ tục định giá BĐS là một nội dung quan trọng của quản lý nhà nước về thị trường BĐS.

- Hoàn thiện khuôn khổ pháp lý về kế toán: Cần xây dựng và hoàn thiện khuôn khổ pháp lý về kế toán, nguyên tắc, CMKT liên quan đến hoạt động kinh doanh BĐS. Trong quá trình hoàn thiện các CMKT đã ban hành cần nghiên cứu cập nhật những thay đổi mới nhất trong nội dung của IFRS hiện nay. Đồng thời, hoàn chỉnh hệ thống CMKT Việt Nam áp dụng giá trị hợp lý làm cơ sở đo lường.

- Các cơ quan quản lý thuế phối hợp chặt chẽ với các DN hướng dẫn nghiệp vụ kế toán, luật thuế liên quan hoạt động kinh doanh BĐS của DN nhằm làm cho quỹ đạo kế toán của DN đi đúng hướng.

Về phía các DN

Để ghi nhận chính xác giá trị, doanh thu vào BCTC, các DN hoạt động trong lĩnh vực BĐS cần thực hiện các nội dung sau:

-  Hoàn thiện cơ chế tổ chức quản lý kinh doanh tại DN. Căn cứ vào đặc điểm và điều kiện cụ thể của DN để tổ chức công tác kế toán phù hợp với đặc điểm ngành và của DN.

- Cán bộ quản lý và kế toán viên cần nâng cao nhận thức về tầm quan trọng, cũng như hiệu quả của việc thực hiện tốt công tác kế toán nói chung và kế toán BĐSĐT nói riêng.

- Thường xuyên đào tạo nhằm nâng cao nhận thức về hiểu biết cho đội ngũ quản lý nói chung và đội ngũ kế toán nói riêng. 

Tài liệu tham khảo:

1. Ernst & Young (2009), US GAAP VS. IFRS the basics;

2. Deloltte (2006), China’s new Accounting Standards;

3. International Accouting Standards Board (2012), IFRS 13- Fair Value Measurement;

4. International Accouting Standards Board (2012), IFRS 5- Non- current Assets Held for sale and Discontinued Operation;

5. International Accouting Standards Board (2012)- IAS 2- Inventories;

6. International Accouting Standards Board (2012)- IAS 18- Revenue.

(*) ThS. Nguyễn Thị Tấm - Khoa Kế toán, Trường Đại học Duy Tân.

(**) Bài đăng trên Tạp chí Tài chính kỳ 2 tháng 9/2021.