Các nghiên cứu đều cho thấy, mô hình này khá hiệu quả. Mô hình này hướng đến phát triển đổi mới toàn bộ hệ thống thông tin quản lý, trong đó thông tin kết quả hoạt động được sử dụng trong cả quy trình lập dự toán và phân bổ các nguồn lực.

Các nghiên cứu về mô hình lập dự toán ngân sách dựa trên kết quả hoạt động

Hiện nay, các nghiên cứu xem xét khu vực công theo hướng mở rộng: Theo từng cấp chính quyền trong khu vực công gồm: Cấp chính phủ, cấp quốc gia (cấp chỉ đạo); và các cấp chính quyền trung ương, khu vực hoặc địa phương ở đó mạng lưới các mối quan hệ được xây dựng giữa các bên phụ thuộc lẫn nhau (công, bán công, tư nhân) trong khu vực công (Almquist và cộng sự 2013).

Gắn với xu thế phân cấp này, thống kê cho thấy, hiện nay, các nghiên cứu chủ yếu tập trung nghiên cứu ở các cấp liên bang (tiểu bang) chiếm khoảng gần 50% tổng số nghiên cứu, trong khi đó nghiên cứu tập trung vào cấp tổ chức hoặc đơn vị còn khá hạn chế. Đồng thời, các nghiên cứu về mô hình Dự toán ngân sách dựa trên kết quả hoạt động (PBB) cũng tập trung nhiều ở khu vục Bắc Mỹ, cụ thể là nghiên cứu kinh nghiệm của Hoa Kỳ.

Thông qua việc khảo sát các nghiên cứu trên thế giới về vấn đề áp dụng mô hình lập dự toán ngân sách dựa trên kết quả hoạt động, có thể khái quát một số vấn đề sau:

- Về hướng nghiên cứu liên quan đến PBB: Nghiên cứu của Mauro và cộng sự (2015) cho thấy, các nghiên cứu thể hiện rõ 2 hướng nghiên cứu phổ biến gồm: “giai đoạn” và “chủ đề” liên quan đến PBB. Cụ thể: 1) Xu hướng nghiên cứu về các “Giai đoạn” của PBB bao gồm 4 giai đoạn: chấp nhận, thực hiện, sử dụng và tác động; 2) Xu hướng nghiên cứu về “Chủ đề” gồm: những vấn đề chính được các nhà nghiên cứu lưu ý liên quan đến từng giai đoạn của PBB.

- Về vận dụng các lý thuyết nền tảng trong các nghiên cứu liên quan đến PBB: Đa phần các nghiên cứu không có khuôn khổ lý thuyết rõ ràng (chiếm hơn 60% tổng số các nghiên cứu). Trong khi đó, theo Mauro và cộng sự (2015), một số nghiên cứu khác vận dụng lựa chọn nhiều lý thuyết nền; Các lý thuyết thường xuyên được sử dụng trong khi nghiên cứu các đề tài liên quan đến PBB là: Lý thuyết thể chế mới, lý thuyết đại diện, lý thuyết đại diện kết hợp lý thuyết tổ chức và lý thuyết hành vi, lý thuyết tâm lý.

- Về phương pháp được sử dụng trong nghiên cứu các đề tài liên quan đến PBB: Các nghiên cứu được đăng tải ở các tạp chí kế toán không thuộc khu vực châu Âu thì đa phần lựa chọn nghiên cứu định lượng dựa trên khảo sát, trong khi đó đối với các tạp chí hành chính công không thuộc khu vực châu Âu sử dụng phương pháp hỗn hợp.

Vai trò của mô hình Dự toán ngân sách dựa trên kết quả hoạt động

Thực tế cho thấy, mô hình PBB được coi là một mô hình lập dự toán thích hợp và mạnh mẽ trong khu vực công hiện nay. PBB giúp các nhà quản lý đạt được mục tiêu cải thiện kiểm soát, nâng cao hiệu quả và kết quả hoạt động trong quản lý ngân sách khu vực công và nâng cao năng lực của các cơ quan hoặc phòng ban trong chính phủ, thúc đẩy việc sử dụng thông tin kết quả hoạt động để cạnh tranh trong việc nhận phân bổ ngân sách từ chính phủ (Walker, 2002).

PBB chính là việc ước tính mức ngân sách tổng thể mang tính toàn diện trong phạm vi toàn chính phủ để phân bổ nguồn lực công nhằm đảm bảo cho tất cả các hoạt động có nguồn gốc nhà nước phù hợp với những chính sách ưu tiên khác nhau của quốc gia. PBB là chìa khóa để định hướng chính sách và các chương trình ưu tiên của các bộ ngành, giúp cho các cơ quan nhà nước có cơ sở khi tính toán ngân sách hàng năm trọn vẹn (Erhan & Kuddusi, 2015).

Theo Nguyễn Phong Nguyên, Trần Mai Đông, Phạm Quang Huy (2020), khi áp dụng PBB vào quản trị nhà nước sẽ giúp cho kế toán khu vực công có được những điểm thuận lợi như sau: (i) Việc phân phối kết quả của ngân sách nhà nước chặt chẽ làm cho công tác chỉnh lý quyết toán sẽ được giảm bớt khối lượng công việc của kế toán; (ii) Kế toán sẽ có cơ sở tổng hợp trong đơn vị của mình cũng như phạm vi giữa các bộ ngành về mức ngân sách phân bổ theo trình tự ưu tiên nhất định; (iii) Gia tăng sự minh bạch và trách nhiệm của những người đứng đầu trong đơn vị bởi do số liệu từ ngân sách được kiểm tra một cách dễ dàng hơn phương thức truyền thống; (iv) Mức ngân sách phân bổ theo chương trình hành động sẽ giúp cho các sản phẩm, hàng hóa và dịch vụ công được nâng cao chất lượng hơn những sản phẩm truyền thống; (v) Mô hình PBB có thể giúp cho công tác kế toán xử lý công việc một cách trôi chảy hơn, giúp điều chỉnh nhanh chóng nếu có những điều kiện mới xuất hiện về các chính sách chung của nhà nước.

Tuy nhiên, việc thực hiện PBB vẫn bị một số nhà nghiên cứu phản đối. Nghiên cứu của Lu (1998) và Moynihan (2005) chỉ ra rằng mối liên hệ giữa thông tin kết quả hoạt động (performance information) và việc đánh giá hiệu quả sử dụng ngân sách trong quá trình lập dự toán thường không rõ ràng. Hơn nữa, nhiều bằng chứng cho thấy, các ủy ban ngân sách hiếm khi sử dụng thông tin kết quả hoạt động và đo lường kết quả hoạt động trong quá trình phê duyệt ngân sách (Melkers và Willoughby, 2001; Andrews, 2004). Nguyên nhân là bởi họ cho rằng, dữ liệu kết quả hoạt động không chính xác, nguyên nhân là do các tổ chức khu vực công còn thiếu năng lực đo lường kết quả hoạt động (Jordan và Hackbart, 2005; Syukri, 2005; Lee và Wang, 2009; và Karkatsoulis, 2010).

Chính vì vậy, mặc dù PBB đã được xem như là một mô hình lập dự toán ngân sách mới ở một số quốc gia nhưng PBB không phải là mô hình phổ biến và bị ảnh hưởng bởi một số tác nhân (Helmuth 2010). Đồng thời, thực tế khi thực hiện áp dụng PBB, theo Schick (2001), Andrews (2004), Aristovnik và Seljak (2009), Karkatsoulis (2010), các quốc gia này vẫn phải sử dụng kết hợp với mô hình dự toán cũ – mô hình theo khoản mục và mô hình dự toán ngân sách gia tăng (Dự toán ngân sách truyền thống).

Điều này cho thấy, vẫn có một số rào cản nhất định trong nhận thức về các mối đe dọa trong công việc của người thực hiện PBB, dẫn đến việc duy trì mô hình dự toán cũ - mô hình lập dự toán truyền thống làm cản trở việc áp dụng mô hình PBB trong các đơn vị công nói chung và đơn vị sự nghiệp công lập nói riêng.

Các nhân tố tác động đến việc áp dụng mô hình

Có nhiều nhân tố được đưa ra nhằm lý giải cho việc áp dụng PBB một cách phổ biến hay không. Tuy nhiên, mỗi nghiên cứu được thực hiện trong các tổ chức và ngữ cảnh khác nhau và tại các quốc gia khác nhau cho ra những kết quả khác nhau và có những quốc gia thành công và có những quốc gia thất bại, vì có sự khác biệt trong việc sử dụng thông tin về kết quả hoạt động cho việc lập dự toán giữa các quốc gia (Melkers và Willoughbly, 1998). Cụ thể:

- Về nhân tố liên quan đến thể chế: Với các nghiên cứu về thực hiện PBB của một số quốc gia, có thể nhận thấy một nhân tố khá quan trọng để thúc đẩy việc áp dụng PBB thành công nói chung và tác động đến việc chấp nhận áp dụng PBB của người lập dự toán tại các đơn vị công, đó là: các yếu tố của thể chế (theo lý thuyết NIS) đối với PBB của các mỗi quốc gia. Trong đó, rõ nhất là tính hợp pháp – thẩm quyền áp dụng cũng như về khả năng áp dụng của người tham gia và các nhà quản lý.

- Về nhân tố nhận thức: Các nghiên cứu trước đây cũng chỉ ra rằng, còn có nhân tố “nhận thức về lợi thế tương đối của PBB” với vai trò là động lực thúc đẩy việc áp dụng PBB tại các đơn vị công nói chung và đơn vị sự nghiệp công lập nói riêng vẫn chưa được rõ ràng. Tuy nhiên, cũng tại các nguyên cứu này, các chuyên gia cũng đưa ra các nhân tố tác động đến việc áp dụng sự đổi mới trong áp dụng PBB có nhân tố về “nhận thức về lợi thế tương đối của sự đổi mới” thúc đẩy việp chấp nhận áp dụng sự đổi mới trong lập dự toán ngân sách quốc gia (Tornatzky và Klein, 1982; Hirschheim & Newman, 1988; Teo và cộng sự, 1997; Premkumar và Roberts, 1999; Adler và cộng sự, 2000; Julnes & Holzer, 2001; Brown và cộng sự, 2003; Tung và Rieck 2005; Kim và Kankanhalli, 2009…).

- Về các nhân tố về sự hỗ trợ của tổ chức và thẩm quyền áp dụng và khả năng áp dụng thể chế: Trong quá trình nghiên cứu về việc áp dụng đổi mới trong phương thức lập dự toán theo mô hình PBB, các nhà nghiên cứu cũng phát hiện được các nhân tố tác động gồm sự hỗ trợ của tổ chức (nhà quản lý) và thẩm quyền áp dụng và khả năng áp dụng thể chế (Kluvers, 1999; Wang, 1999; Grizzle và Pettijohn, 2002; Andrews, 2004; Jordan và Hackbart, 2005; Niu và cộng sự, 2005; Pakmaram và cộng sự, 2012...

Một vài nghiên cứu cũng tập trung kiểm tra tác động của “sự hỗ trợ của tổ chức”, và “thẩm quyền áp dụng", “khả năng áp dụng” của thể chế đến việc áp dụng mô hình PBB trong đơn vị sự nghiệp công lập. Ngoài ra, một vài nghiên cứu còn nhận diện được tác động của nhân tố rào cản thông qua lý thuyết “Thiên vị nguyên trạng”; và nhân tố thẩm quyền áp dụng và khả năng áp dụng của thể chế thông qua lý thuyết “Thể chế”, tác động đến việc áp dụng sự đổi mới, đặc biệt trong nghiên cứu áp dụng mô hình PBB.

Thông qua các kết quả nghiên cứu này, các chuyên gia cho rằng, việc áp dụng mô hình PBB trong lập dự toán ngân sách nhà nước có thể hoặc nên thay đổi giữa các quốc gia và ngay cả giữa các đơn vị trong cùng một quốc gia. Nói cách khác, sẽ không có một mô hình nào phù hợp cho tất cả các phương pháp tiếp cận (Flowers và cộng sự, 1999).

Vấn đề áp dụng tại Việt Nam

Từ những nghiên cứu tổng quan về việc áp dụng mô hình PBB của một số quốc gia trên thế giới cho thấy, việc thực hiện mô hình PBB là nhu cầu tất yếu của quá trình cải cách của các quốc gia. Tuy nhiên, nghiên cứu lý luận và thực tiễn cho thấy, khi áp dụng mô hình PBB trong lập dự toán ngân sách nhà nước ở Việt Nam cần chú trọng hai vấn đề sau:

Một là, cần có thời gian và phụ thuộc vào nhiều nhân tố tác động liên quan đến thể chế (gồm khả năng đo lường kết quả hoạt động và khả năng áp dụng PBB của thể chế, và thẩm quyền áp dụng) để có thể thực hiện thành công mô hình PBB tại một quốc gia.

Hai là, trong một quy trình đổi mới, không thể không xem xét đến yếu tố con người, đặc biệt những người trực tiếp tiến hành thực hiện lập dự toán. Đây là yếu tố quan trọng quyết định đến người trực tiếp tiến hành thực hiện lập dự toán và là yếu tố quan trọng quyết định đến sự thành công của việc thực hiện mô hình PBB (Hepworth, 2003).

Tài liệu tham khảo:
1. Nguyễn Phong Nguyên, Trần Mai Đông, Phạm Quang Huy (2020), Mô hình Lập dự toán ngân sách trên cơ sở thành quả của đơn vị công và gợi ý cho công tác kế toán, Tạp chí Tài chính kỳ 1 tháng 5/2020;
2. Andrews, M. & Hill, H., 2003, The Impact of traditional budgeting systems on the effectiveness of performance-based budgeting: A different viewpoint on recent findings. International Journal of Public
Administration, 26(2), 135-155;
3. Anessi-Pessina, E., Nasi, G. & Steccolini, L., 2010, Accounting innovations, A contingent view on italian local governments. Journal of Public Budgeting, Accounting & Financial Management, 22(2), 250-271;
4. Aristovnik, A. & Seljak, J., 2009, Performance budgeting: selected international experiences and some lessons for Slovenia. Munich Personal RePEc Archive Paper, Issue No.15499;
5. Bagozzi, R. P., 1984, A Prospectus for Theory Construction in Marketing. Journal of Marketing, 48(1), 11-29.