Giới thiệu

Chất lượng kiểm toán (CLKT) sẽ góp phần tích cực vào tạo dựng tính minh bạch và tin cậy của thị trường tài chính. Để các cuộc kiểm toán có chất lượng một cách nhất quán là mục tiêu và trách nhiệm chung của các doanh nghiệp kiểm toán (DNKT), đơn vị được kiểm toán cũng như cổ đông và cơ quan quản lý, giám sát kế toán, kiểm toán (của Bộ Tài chính, cũng như của Ủy ban chứng khoán Nhà nước). Các bên liên quan này đóng một vai trò quan trọng trong việc thực hiện đánh giá chất lượng cũng như cải thiện chất lượng tốt hơn.

Trên thế giới đã có nhiều thảo luận về cách xác định, đo lường và cải thiện CLKT. Tại Việt Nam, Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) cũng đã thảo luận về vấn đề này với cơ quan quản lý Nhà nước cũng như các DNKT (là hội viên tổ chức của VACPA).

Dựa trên sự tổng hợp thông tin của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC), Hội đồng Báo cáo tài chính (FRC), Ủy ban của các Cơ quan Giám sát Kiểm toán châu Âu (CEAOB), các nhà hoạch định và quản lý chính sách một số quốc gia, kiểm toán viên cũng như các bên khác, bài viết nêu bật những vấn đề mấu chốt để xây dựng và sử dụng bộ chỉ số CLKT.

Cơ sở lý thuyết

Khái niệm chính về Chỉ số chất lượng kiểm toán

Chỉ số CLKT là các chỉ số định tính và định lượng là cơ sở tham khảo để xác định CLKT. Các chỉ số này được dựa vào các số liệu, dữ liệu và thông tin từ chính trong hệ thống quản lý chất lượng nội bộ của DNKT. Nhìn chung, có 2 loại Chỉ số CLKT như sau:

- Các chỉ số (ở cấp độ DNKT) liên quan đến các nội dung phổ biến đối với một DNKT (ví dụ, tỷ lệ nghỉ việc của nhân viên, kết quả đánh giá chất lượng nội bộ và kiểm tra chất lượng từ bên ngoài của các hội nghề nghiệp, cơ quan quản lý nhà nước).

- Các chỉ số mức độ tương tác với các đặc trưng cụ thể của hợp đồng kiểm toán (ví dụ, số giờ đào tạo cho kiểm toán viên và mức độ tham gia cuộc kiểm toán của các thành viên Ban giám đốc của DNKT).

Một số thảo luận cho rằng, kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC) là loại hình cung cấp dịch vụ “lòng tin” cho công chúng. Rất khó để đánh giá đúng CLKT và ảnh hưởng của dịch vụ “lòng tin” này. Bởi vì, kiểm toán viên là người duy nhất quyết định thời gian, nội dung của các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp vì phụ thuộc vào sự xét đoán của họ; trong khi đó các bên có sử dụng kết quả kiểm toán lại không có đầy đủ thông tin, dữ liệu để đánh giá các xét đoán này của kiểm toán viên bởi vì họ bị giới hạn trong việc tiếp cận các thông tin chi tiết bên trong của một cuộc kiểm toán và các vấn đề mà kiểm toán viên đã phát hiện.

Đến nay, CLKT là một vấn đề phức tạp và chưa có một định nghĩa nào thống nhất được thừa nhận trên toàn cầu. Trong khi đó, thuật ngữ “CLKT” thường lại được đề cập khá nhiều trong các nghiên cứu học thuật, các cuộc tranh luận nghề nghiệp giữa các bên liên quan, ngay cả với các cơ quan quản lý giám sát nhà nước và các tổ chức, đơn vị ban hành các chuẩn mực. Tuy nhiên, tổng quát thì CLKT có thể bị ảnh hưởng bởi 4 loại yếu tố liên quan đến:

- Các yếu tố đầu vào, như nguồn lực được phân bổ cho cuộc kiểm toán, năng lực của nhóm kiểm toán và các chuyên gia.

- Quy trình thực hiện, như là việc giao tiếp kiểm toán viên, ban giám đốc và hội đồng quản trị của công ty, cũng như sự tham gia của các kiểm toán viên cấp cao và tham vấn từ các chuyên gia.

- Các yếu tố đầu ra, như các cơ chế để kiểm toán viên báo cáo với hội đồng quản trị và ủy ban kiểm toán của công ty, báo cáo công khai ra công chúng hoặc các cơ quan quản lý nhà nước, hội nghề nghiệp.

Ngoài ra, bối cảnh kinh tế, xã hội chính trị cũng sẽ tác động đến cuộc kiểm toán, chẳng hạn như chất lượng của chuẩn mực khuôn khổ về lập và trình bày BCTC, cách tiếp cận và thông lệ giám sát tại các quốc gia, mức độ hoàn thiện của quản trị và kiểm soát nội bộ của công ty. Các kiểm toán viên, DNKT không kiểm soát trực tiếp được các yếu tố bối cảnh này; trong khi đó các yếu tố này lại có tác động đáng kể đến CLKT cũng như chất lượng BCTC. Khi bàn luận đến chỉ số đo lường CLKT này, quan điểm của của tác giả là các chỉ số được sử dụng làm AQI không nên bao gồm các yếu tố đó.

Đối tượng sử dụng Chỉ số chất lượng kiểm toán

Các DNKT đã xây dựng và áp dụng các số liệu, dữ liệu quản lý như là một phần của hệ thống quản lý chất lượng của họ. Tiêu chuẩn Quốc tế về Quản lý Chất lượng 1 (ISQM 1) sẽ có hiệu lực kể từ năm 2023. Theo đó, các DNKT sẽ xác định các mục tiêu chất lượng, các rủi ro khi không đạt được các mục tiêu đó và các biện pháp thích hợp để giảm thiểu các rủi ro đó. Cách tiếp cận quản lý chất lượng dựa trên rủi ro này bắt các DNKT phải cân nhắc xem xét lại các chỉ số mà họ cần theo dõi để đạt được mục tiêu của mình. Các DNKT khi thực hiện theo dõi các chỉ số CLKT (AQI) sẽ xác định được các yếu tố có thể làm giảm CLKT và từ đó chủ động tập trung vào cải thiện các yếu kém này một cách kịp thời. Các chỉ số CLKT do chính các DNKT theo dõi và đo lường sẽ là nguồn thông tin chính để chỉ số CLKT được thông tin đến các đối tượng sử dụng khác nhau như là Ủy ban kiểm toán, cơ quan giám sát quản lý nhà nước, các nhà đầu tư và các đối tượng khác có quan tâm.

Đối với Ủy ban kiểm toán, đơn vị này có thể hưởng lợi từ các chỉ số CLKT cho việc lựa chọn kiểm toán viên, DNKT và giám sát hoạt động của kiểm toán viên, DNKT này. Các chỉ số cấp độ tổng quát sẽ giúp cho việc lựa chọn quy trình kiểm toán và các chỉ số ở cấp độ thực hiện cuộc kiểm toán lại giúp cho việc đánh giá chất lượng thực hiện kiểm toán. Về phía cơ quan quản lý giám sát nhà nước có thể thu thập dữ liệu chỉ số chất lượng kiểm toán để phân tích, xác định phương pháp giám sát và thứ tự ưu tiên thực hiện các cuộc kiểm tra chất lượng trực tiếp hoặc gián tiếp. Với các phân tích như vậy có thể cung cấp thông tin sâu hơn tổng thể CLKT trên thị trường và từ đó có những chính sách quản lý giám sát kịp thời và hiệu quả. Đồng thời, đối với các nhà đầu tư và một số đối tượng khác có quan tâm (nhà nghiên cứu học thuật và công chúng) cũng sẽ hưởng lợi từ việc các thông tin chỉ số chất lượng kiểm toán này.

Các loại Báo cáo về Chỉ số chất lượng kiểm toán

Dựa trên những người dùng cũng như nhu cầu khác nhau đã được trình bày ở phần trên, có thể xác định có bốn loại báo cáo CLKT ra bên ngoài như sau:

Loại 1: Các DNKT được yêu cầu báo cáo một số chỉ số CLKT nhất định và một cách công khai;

Loại 2: Ủy ban kiểm toán và kiểm toán viên có thể thống nhất một bộ chỉ số CLKT để có thể trao đổi thông tin với nhau trong suốt quá trình kiểm toán một cách hiệu quả;

Loại 3: Cơ quan quản lý giám sát nhà nước yêu cầu DNKT chọn một bộ chỉ số CLKT để có thể trao đổi thông tin;

Loại 4: Cơ quan quản lý giám sát nhà nước sẽ xây dựng và công bố các chỉ số phân tích riêng dựa vào nhu cầu của cơ quan nhà nước, bối cảnh kinh tế-xã hội.

Cách thức tiếp cận và xây dựng bộ chỉ số chất lượng kiểm toán

Các DNKT hiện nay đã xây dựng và vận hành hệ thống quản lý chất lượng theo chuẩn mực kiểm toán 220, Chuẩn mực kiểm soát chất lượng (ISQC) và hiện nay là Chuẩn mực quản lý chất lượng (ISQM) theo đó bao gồm việc thu thập và phân tích dữ liệu về CLKT. Việc xây dựng và triển khai chỉ số chất lượng chỉ khả thi và hiệu quả khi mà các DNKT sử dụng các số liệu, dữ liệu sẵn có của mình để làm cơ sở cho nền tảng khởi đầu xây dựng và phát triển bộ chỉ số CLKT. Nếu không, thì sẽ có rủi ro là chi phí phát sinh đáng kể cho việc thu thập dữ liệu sẽ lớn hơn lợi ích của việc báo cáo các chỉ số CLKT mang lại.

Việc xây dựng và phát triển bộ chỉ số CLKT lúc đầu có thể chỉ là sự kết hợp phân tích của số liệu và dự liệu sẵn có với nhau. Dần về sau, việc này chắc chắn sẽ mở đường cho các thảo luận, tranh luận đóng góp cho sự phát triển tiếp theo của bộ chỉ số này nhằm ngày càng nâng cao CLKT BCTC và sự minh bạch, tin cậy của thông tin trên thị trường tài chính, chứng khoán. Các nhà hoạch định chính sách, cơ quan quản lý giám sát và ủy ban kiểm toán có thể yêu cầu dữ liệu bổ sung dựa trên nhu cầu hoặc khi bối cảnh kinh tế-xã hội thay đổi. Tuy nhiên, không vì những khó khăn và lo sợ về việc quản lý giám sát mà trì hoãn việc xây dựng và áp dụng bộ chỉ số này.

Việc xây dựng và triển khai bộ chỉ số CLKT đã được một số quốc gia triển khai như Cơ quan ban hành chính sách kế toán và doanh nghiệp (ACRA) ở Singapore, Bộ chỉ số chỉ số CLKT như ở Hà Lan, Ủy ban Giám sát các DN đại chúng (PCAOB) của Mỹ, hoặc Hội đồng báo cáo tài chính (FRC) tại Vương quốc Anh.

Hội đồng BCTC của Vương quốc Anh (FRC) đã ban hành trong tháng 12/2022 Bộ chỉ số chất lượng kiểm toán ở cấp độ DNKT. Theo đó, các DNKT lớn sẽ được yêu cầu báo cáo công khai. Để có thể ban hành bộ chỉ số này thì trước đó họ đã có các bước chuẩn bị kỹ lưỡng và lấy ý kiến công khai của các bên có liên quan và công chúng. Điều quan trọng là phải thảo luận về nhu cầu và mong đợi của các bên liên quan trước và trong khi xây dựng bộ chỉ số này. Các DNKT chỉ nên báo cáo các chỉ số mà các bên liên quan cảm thấy hữu ích. Mặt khác, báo cáo chỉ số chất lượng này sẽ là biện pháp yêu cầu các DNKT tuân thủ và mang lại lợi ích cho các bên khác có quan tâm. Ví dụ, các cơ quan quản lý giám sát kiểm toán nên tìm kiếm thông tin đầu vào của các DNKT và những người dùng khác trước khi quyết định chỉ số chất lượng kiểm toán Loại 3. Khi có cách tiếp cận nhiều bên liên quan đồng nghĩa với việc cũng tương thích với cơ quan quản lý giám sát thì cách tiếp cận phải được xem xét thực hiện chỉ số kiểm toán Loại 1. Phạm vi của yêu cầu như trên phải được xác định dựa trên các cuộc thảo luận với các DNKT, cơ quan quản lý giám sát và các nhà đầu tư. Sau khi bộ chỉ số chất lượng được phát triển và áp dụng thì cơ quan quản lý giám sát nhà nước nên đánh giá lại tính phù hợp của bộ chỉ số dựa trên phản hồi của người sử dụng.

Tại Hà Lan, bộ chỉ số CLKT được Bộ Tài chính Hà Lan ban hành được xây dựng bởi một nhóm tư vấn có sự tham gia của các thành viên từ cơ quan quản lý giám sát nhà nước, các nhà nghiên cứu học thuật, các DNKT có quy mô khác nhau và cả đại diện từ các tổ chức phi chính phủ. Khả năng so sánh đối chiếu đòi hỏi các định nghĩa tiêu chuẩn và tính toán nhất quán đều phải dựa trên cơ sở dữ liệu. Việc công bố chỉ số chất lượng phải dựa trên các định nghĩa rõ ràng do bên gồm cơ quan quản lý giám sát nhà nước, các DNKT và các bên liên quan khác. Điều này sẽ giúp cho người sử dụng có được các so sánh và kết luận hợp lý. Tương tự như vậy, các cơ quan quản lý giám sát nhà nước sẽ không thể phân tích chính xác được dữ liệu AQI mà họ nhận được từ các DNKT nếu thiếu các định nghĩa đã được thống nhất. Do đó, hệ quả của việc thiếu định nghĩa rõ ràng sẽ gây ra hiểu sai vấn đề và các sự việc không mong muốn.

Các Ủy ban Các cơ quan giám sát kiểm toán châu Âu (CEAOB) đóng vai trò quan trọng trong củng cố tính nhất quán và so sánh của công khai dữ liệu chỉ số chất lượng kiểm toán do các DNKT và các cơ quan quản lý giám sát cung cấp (Báo cáo Loại 1 và Loại 4) thuộc thành viên Cộng đồng chung châu Âu (EU).

Ủy ban Thị trường Chứng khoán Bồ Đào Nha (CMVM) đã cung cấp định nghĩa chi tiết về các chỉ số trong khuôn khổ chỉ số CLKT cùng với các mô hình báo cáo. CMVM đã cập nhật mô hình của mình sau năm đầu tiên triển khai để làm rõ định nghĩa của một chỉ số và một số khái niệm liên quan đến bốn chỉ số có trong khuôn khổ.

Đối với bộ chỉ số CLKT thì sẽ không có một bộ chuẩn nào hoàn toàn phù hợp cho mỗi quốc gia. Dù là chỉ số nào thì cũng sẽ có những giới hạn và hạn chế của nó. Ví dụ, số giờ đào tạo của một chỉ số sẽ không thể là thước đo liên quan đến đào tạo cho kiểm toán viên. Tương tự như vậy, chỉ số về mức độ tham gia của chuyên gia vào hợp đồng kiểm toán sẽ không đánh giá được mức độ đầy đủ về kinh nghiệm và năng lực của họ. Các giới hạn và hạn chế này cho thấy mức làm giảm đi các thước đo đo lường CLKT, do vậy các chỉ số này cần được xem xét, cân nhắc khi xây dựng và phát triển bộ chỉ số CLKT cho từng quốc gia.

Ngoài ra, kỳ vọng của người sử dụng nên được giới hạn để họ nhận thức được rằng bộ chỉ số chất lượng này không phải là bộ chỉ số đưa ra đánh giá chất lượng chính xác có kết quả rõ ràng, mà nó chỉ là một điểm khởi đầu để thảo luận về CLKT. Chính vì vậy, những hạn chế của AQI nên được chấp nhận để tránh khuynh hướng tả khuynh mà làm lu mờ giá trị và lợi ích của chúng. Báo cáo thuyết minh đi kèm với các số liệu định lượng và thảo luận về chỉ số chất lượng sẽ giúp hiểu rõ hơn về những hạn chế và ý nghĩa của nó.

Phương pháp nghiên cứu

Phương pháp PRISMA (Preferred Reporting Items for Systematic Reviews and Meta-Analyses) được sử dụng trong nghiên cứu này. Phương pháp PRISMA là một phương pháp nghiên cứu khoa học được sử dụng rộng rãi trong các nghiên cứu tổng quan và phân tích dữ liệu có tính chất định tính. Các bước tiêu chuẩn và chỉ thị trong phương pháp PRISMA bao gồm việc xác định câu hỏi nghiên cứu, tìm kiếm các nghiên cứu liên quan, chọn các nghiên cứu phù hợp để đưa vào phân tích, rút ra kết quả và tổng hợp các nghiên cứu đã chọn, đánh giá chất lượng của các nghiên cứu và đưa ra nhận xét và kết luận. Những bước này rất hữu ích cho việc đánh giá hệ thống nghiên cứu tổng quan, phân tích văn kiện, tài liệu.

Ngoài ra, tác giả cũng đã sử dụng phương pháp nghiên cứu tài liệu là một trong những phương pháp phổ biến trong nghiên cứu khoa học trong nghiên cứu của mình. Phương pháp nghiên cứu tài liệu được sử dụng để thu thập và phân tích dữ liệu từ các tài liệu, tài liệu đã xuất bản, báo cáo và các nguồn tài liệu khác để trả lời các câu hỏi nghiên cứu. Phương pháp này nghiên cứu những tài liệu được xuất bản trước đó và có thể kiểm tra tính đúng đắn, độ tin cậy của các thông tin được sử dụng trong nghiên cứu.

Kết quả nghiên cứu và bàn luận

Báo cáo bộ chỉ số CLKT dưới nhiều hình thức khác nhau sẽ hỗ trợ cho việc thống nhất khi thực hiện kiểm tra chất lượng dịch vụ kiểm toán. Ngoài ra, bộ chỉ số này cũng là một phần không thể thiếu trong hệ thống quản lý chất lượng của DNKT. Theo dõi các chỉ số này sẽ giúp họ xác định các rủi ro đối với các mục tiêu chất lượng và ứng phó với các rủi ro này một cách kịp thời.

Ủy ban kiểm toán và các kiểm toán viên có thể thảo luận chuyên sâu về CLKT nếu có báo cáo chỉ số chất lượng này. Khi làm việc với ban giám đốc và hội đồng quản trị của công ty, họ cũng có thể sử dụng báo cáo chỉ số này để xác định các lĩnh vực có thể thực hiện thay đổi nhằm nâng cao CLKT.

Các cơ quan quản lý giám sát nhà nước có thể sử dụng chỉ số CLKT để định hình phương pháp giám sát kiểm tra của họ và đồng thời nó là công cụ để thông báo cho công chúng về triển vọng và xu hướng trong thị trường kiểm toán. Và với cách chia sẻ đánh giá của họ với các DNKT thì điều này sẽ giúp củng cố vai trò quản lý nhà nước cũng như giúp cải thiện việc quản lý các DNKT hơn. Đồng thời, việc cung cấp công khai dữ liệu chỉ số CLKT sẽ giúp các nhà đầu tư và những người sử dụng báo cáo tài chính khác hiểu rõ hơn về các yếu tố tác động đến chất lượng của các DNKT. Điều này rất quan trọng vì các bên này thường không có điều kiện tiếp cận với quá trình kiểm toán của các kiểm toán viên. Tuy nhiên, chỉ số CLKT không nên xem là công cụ tiêu biểu duy nhất để đo lường chất lượng của BCTC. Chỉ số này chỉ có thể cung cấp thông tin hạn chế về chất lượng giám sát của công chúng đối với kiểm toán viên. Do đó, các bên liên quan sẽ cần các chỉ số riêng biệt để đánh giá và đưa ra kết luận về chất lượng BCTC.

Tất cả các thành phần trong hệ sinh thái chất lượng dịch vụ kiểm toán để nhằm đạt được chất lượng là sự kết nối chặt chẽ để cung cấp số liệu BCTC đáng tin cậy cho thị trường tài chính. Có thể thấy rằng, chỉ số CLKT là cơ sở bước đầu cho các thảo luận xây dựng CLKT và giúp mọi người hiểu rõ hơn về những vấn đề điểm phức tạp của cuộc kiểm toán. Bản thân các chỉ số này không nên được coi là mục đích cuối cùng mà chỉ nên xem nó là một trong những công cụ hữu ích để nâng cao chất lượng kiểm toán. Sự kết hợp của các số liệu, xem xét các yếu tố theo ngữ cảnh, sẽ cung cấp một cái nhìn sâu sắc về kiểm toán chất lượng. Tính minh bạch sẽ chỉ hữu ích nếu nó cung cấp thông tin hữu ích cho người nhận và do đó, cần phải đạt được sự cân bằng phù hợp để tránh quá tải thông tin. Cần có sự tham gia của các bên liên quan để hiểu chỉ số chất lượng kiểm toán nào là quan trọng đối với người sử dụng.

Tài liệu tham khảo:

1. Feedback Statement- Firm-level Audit Quality Indicators Consultation (FRC, December 2022);
2. FRC Consultation Document: Firm-level Audit Quality Indicators (June 2022): https://www.frc.org.uk/getattachment/a2080b36-f3f6-
   4fa3-85b1-beeba16ef0d7/FRC-Consultation-Document-Firm-level-Audit-Quality-Indicators_2022.pdf;
3. Audit Quality Indicators – A global overview of initiatives: Factsheet, published by the Accountancy Europe in May 2022
   https://www.accountancyeurope.eu/wp-content/uploads/220401-Factsheet-Audit-Quality-Indicators.pdf;
4. International Standard of Quality Control 1(ISQC 1);