Xây dựng bộ máy kế toán quản trị

Hiện nay, do cộng đồng doanh nghiệp (DN) nói chung và DN xi măng nói riêng đều chưa vận dụng kế toán quản trị (KTQT) một cách rõ nét nên việc lựa chọn mô hình bộ máy kế toán nào cũng đang đặt ra nhiều câu hỏi. Kinh nghiệm cho thấy, việc xây dựng bộ máy KTQT cần phù hợp với đặc điểm từng DN.

Trong điều kiện ứng dụng công nghệ thông tin ngày càng phổ biến, việc tổ chức công tác kế toán tập trung, phân tán hay hỗn hợp sẽ không có nhiều sự khác biệt vì Internet đã giúp chuyển tải dữ liệu, thông tin được nhanh chóng. Do vậy, việc áp dụng tổ chức công tác kế toán tập trung với mô hình hỗn hợp giữa kế toán tài chính và KTQT đối với các DN nói chung và các DN xi măng nói riêng là rất cần thiết và hợp lý.

Việc kết hợp mô hình KTQT và kế toán tài chính hỗn hợp sẽ vừa sử dụng được dữ liệu đầu vào của kế toán tài chính (Tài khoản kế toán chi tiết, tổng hợp, các bảng kê chi tiết phù hợp…) cũng như sẽ bổ sung thêm dữ liệu cần có của KTQT (báo cáo nội bộ, kế hoạch sản xuất…).

Bên cạnh đó, kế toán tài chính và KTQT có mối quan hệ mật thiết với nhau về nguồn thông tin, nguồn dữ liệu… nên việc áp dụng mô hình tổ chức hỗn hợp kế toán tài chính và KTQT sẽ tận dụng được mối quan hệ về thu thập, cung cấp thông tin.

Dựa trên tổ chức bộ máy kế toán hiện có, chỉ cần bổ sung thêm chức năng, nhiệm vụ cho từng bộ phận và mở rộng chức năng mới của KTQT mà không cần thay đổi bộ máy kế toán. Xuất phát từ những lý do này, có thể tổ chức bộ máy kế toán tập trung theo mô hình hỗn hợp giữa kế toán tài chính và KTQT.

Đối với các DN xi măng, trong trường hợp áp dụng mô hình này, phòng kế toán sẽ đảm nhiệm các công việc tập hợp. Cụ thể, toàn bộ các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh trong DN xi măng sẽ được tập hợp và chuyển về xử lý tại phòng kế toán.

Các kế toán viên sẽ thực hiện thêm nhiệm vụ của KTQT cũng như sẽ bổ sung thêm bộ phận cần thiết phải tổ chức tách biệt. Các quản đốc phân xưởng sẽ thực hiện theo dõi và báo cáo lên phòng kế toán, chủ yếu là kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm.

Trong khi đó, với khu vực sản xuất thì từng phân xưởng sản xuất sẽ là một trung tâm chi phí mà người quản đốc có trách nhiệm kiểm soát chi phí phát sinh cũng như tiêu dùng nguồn lực chi phí này một cách phù hợp nhất. Từ đó, đề xuất các định mức chi phí sát thực tế sản xuất, hệ thống dự toán chi phí giá thành cũng như điều tiết từng loại này, bao gồm chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ.

Với khu vực ngoài sản xuất (gồm các bộ phận liên quan như bán hàng và quản lý DN) thì Trưởng bộ phận cũng có trách nhiệm kiểm soát chi phí phát sinh và tiêu dùng, đề xuất các biện pháp cắt giảm chi phí gián tiếp để nâng cao kết quả sản xuất, khu vực này chủ yếu là chi phí thời kỳ.

Ngoài ra, khu vực này cũng gồm có các cửa hàng tiêu thụ sản phẩm nên cần phải có các Trung tâm doanh thu gắn với từng cửa hàng/từng đại lý/từng đơn vị tiêu thụ sản phẩm, để người đứng đầu các đơn vị tiêu thụ sản phẩm này phải có trách nhiệm đạt các mức doanh thu và chi phí đã được đặt ra.

Nhận diện và phân loại chi phí

Để vận dụng được các ứng dụng của KTQT, toàn bộ chi phí của DN xi măng phải được nhận diện và phân loại theo mức độ hoạt động với chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất. Với cách thức phân loại này, sẽ hình thành 03 loại chi phí là biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp, trong đó, chi phí hỗn hợp sẽ được theo dõi một cách chi tiết nhất.

Vận dụng được các ứng dụng của KTQT, đó là báo cáo sản xuất, báo cáo dạng lãi trên biến phí, xác định các loại giá thành, mô hình mối quan hệ chi phí - sản lượng - lợi nhuận (CVP)…; Xác định được nơi phát sinh chi phí để hình thành các Trung tâm chi phí tương ứng với các mức độ kiểm soát chi phí.

Nhằm giúp các DN xi măng có thể điều chỉnh nơi phát sinh của chi phí, kết cấu chi phí một cách phù hợp và hiệu quả nhất; đồng thời, cũng nhận diện đâu là chi phí kiểm soát được, đâu là chi phí không kiểm soát được, đâu là chi phí thời kỳ và là chi phí sản phẩm, thì việc áp dụng các mô hình ứng dụng và phân bổ chi phí theo Kaizen, Target, ABC hay Just in time… là phù hợp nhất đối với điều kiện Việt Nam hiện nay.

Mục đích nhằm kiểm soát phân bổ chi phí cũng như cho kết quả tính toán giá thành được chính xác nhất, để từ đó có những quyết định tốt nhất về giá bán sản phẩm, doanh thu, sản lượng hòa vốn, vùng an toàn…

Hoàn thiện hệ thống định mức

Về quy trình xây dựng hệ thống định mức chi phí:

Tùy thuộc vào từng DN xi măng xây dựng định mức lần đầu hay những lần sau mà có các mức định mức khác nhau, đó là nếu xây dựng định mức chi phí lần sau thì có thể dựa trên cơ sở của bảng xây dựng định mức chi phí lần trước đã có làm tài liệu tham khảo.

Tuy nhiên, thành phần xây dựng cần có đại diện của bộ phận sản xuất, đại diện của các Trung tâm chi phí, kết hợp cùng với các quy định hiện hành (nếu có) về định mức theo ngành, theo lĩnh vực quy định, tức là sẽ có sự xây dựng định mức chi phí từ cơ sở, từ những phát sinh nhỏ nhất.

Bên cạnh đó, rà soát, điều chỉnh định mức chi phí theo định kỳ nhằm đáp ứng yêu cầu; khi các điều kiện hoạt động có sự thay đổi như: Các DN xi măng mới đi vào hoạt động, mới xây dựng hệ thống định mức chi phí, hay mới áp dụng dây chuyền sản xuất công nghệ mới. Khi hệ thống định mức chi phí đã hoàn thiện cần đánh giá tình hình áp dụng hệ thống định mức chi phí này như so với tiêu hao thực tế, so với định mức cũ (nếu có).

Về xây dựng hệ thống định mức chi phí:

Hệ thống định mức chi phí được Tổng công ty Xi măng Việt Nam xây dựng cho toàn Ngành nhưng do những điều kiện nhất định về dây chuyền máy móc thiết bị, nguồn lực đầu vào… nên DN xi măng đã tự xây dựng định mức cụ thể phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh của mình theo cách phân loại và quản lý chi phí như chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất.

Chi phí sản xuất là các khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung được xây dựng định mức theo nguyên tắc:

+ Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (NVLđm): Lập định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp căn cứ vào định mức số lượng nguyên vật liệu tiêu hao cho một đơn vị sản phẩm (Qđm) và định mức đơn giá nguyên vật liệu (đgvlđm).

Định mức số lượng nguyên vật liệu tiêu hao cho 1 đơn vị sản phẩm (Qđm) = Số lượng nguyên vật liệu tiêu hao để sản xuất 1 sản phẩm + Số lượng nguyên vật liệu hao hụt định mức

Sau đó, xác định định mức đơn giá chi phí nguyên vật liệu tiêu hao cho một đơn vị sản phẩm:

NVLđm = Qđm x đgđm

+ Định mức chi phí nhân công trực tiếp (NCđm): Lập định mức chi phí nhân công trực tiếp phụ thuộc vào thời gian lao động trực tiếp để sản xuất 1 đơn vị sản phẩm (Tgđm) và đơn giá thời gian lao động đó (đgncđm). Sau đó xác định theo cách:

NCđm = Tgđm x đgncđm

Trường hợp NCđm ở những đơn vị khoán lương sản phẩm, thì KTQT cần phải xác định khối lượng định mức sản phẩm hoàn thành trong một đơn vị thời gian và đơn giá tiền lương tính cho 1 đơn vị sản phẩm. Khi đó, Ncđm sẽ được xác định theo cách:

NCđm = Khối lượng sản phẩm hoàn thành x đgncđm

+ Định mức chi phí sản xuất chung (CPCđm): Chi phí sản xuất chung gồm định phí và biến phí, nên khi định mức chi phí sản xuất chung cũng có thể định mức theo từng loại, nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho việc đánh giá tình hình thực hiện các dự toán chi phí sau này. Phương pháp xác định định mức biến phí và định phí thuộc chi phí sản xuất chung giống nhau và theo công thức:

CPCđm = Đơn giá chi phí sản xuất chung phân bổ x Đơn vị tiêu chuẩn phân bổ cho 1 đơn vị sản phẩm

Tương tự, các chi phí ngoài sản xuất cũng được nhận diện và phân loại theo mức độ hoạt động và có thể lập định mức theo chi phí biến đổi và chi phí cố định.

Hoàn thiện quy trình và nội dung hệ thống dự toán chi phí

Dựa trên cơ sở các định mức đã xây dựng cũng như sản lượng kế hoạch để đưa ra được các dự toán tương ứng với từng mức độ. Có hai cách lập dự toán đó là dự toán tĩnh và dự toán linh hoạt, trong đó dự toán tĩnh chỉ hướng đến một sản lượng nhất định nên dự toán cũng mang tính chất cố định còn dự toán linh hoạt là dự toán tương ứng với từng mức độ sản lượng khác nhau.

Trong điều kiện ngành Sản xuất xi măng nói chung, cần lập dự toán linh hoạt vì các điều kiện yếu tố đầu vào chưa được ổn định, đầu ra cũng bị phụ thuộc nhiều vào các nhân tố bên ngoài đó là thị trường nội địa và thị trường xuất khẩu. Phương pháp lập dự toán chi phí linh hoạt được minh họa với các bước đó là:

+ Xác định các mức độ hoạt động theo từng khoảng;

+ Tập hợp biến phí, định phí;

+ Tập hợp định mức chi phí đơn vị tương ứng với danh mục biến phí, định phí;

+ Lập bảng tổng hợp dự toán chi phí linh hoạt

Hoàn thiện hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí và phương pháp phân tích

Các báo cáo KTQT chi phí cần phải phù hợp với đặc điểm và yêu cầu thu nhận, cung cấp thông tin của các DN xi măng, vì những báo cáo này chỉ mang tính chất hướng dẫn nên có thể đề xuất các nhóm báo cáo KTQT chi phí như sau:

- Nhóm báo cáo về dự toán chi phí: Là những báo cáo dự toán chi phí của khu vực sản xuất và khu vực ngoài sản xuất như: Báo cáo dự toán chi phí tại phân xưởng sản xuất; Báo cáo dự toán chi phí bộ phận bán hàng; Báo cáo dự toán chi phí bộ phận kinh doanh; Báo cáo dự toán chi phí bộ phận quản lý DN; Báo cáo dự toán chi phí toàn DN.

Gắn với từng Trung tâm chi phí, mỗi báo cáo dự toán chi phí tại từng bộ phận sẽ được người phụ trách lập dựa trên hệ thống định mức từng bộ phận và sản lượng sản xuất dự toán, từ đó DN có được báo cáo dự toán tổng hợp giúp người quản lý hoạch định kinh doanh cũng như đưa ra các quyết định quản lý phù hợp.

- Nhóm báo cáo về tình hình thực hiện và đánh giá sự biến động: Đây là những báo cáo phản ánh tình hình thực hiện giữa dự toán đã lập so với thực tế thực hiện của từng bộ phận để từ đó đưa ra các đánh giá, điều chỉnh cho phù hợp cũng như tìm các nguyên nhân, biện pháp khắc phục.

Bao gồm một số báo cáo sau: Báo cáo tình hình thực hiện chi phí tại phân xưởng sản xuất; Báo cáo tình hình thực hiện chi phí bộ phận bán hàng; Báo cáo tình hình chi phí bộ phận kinh doanh; Báo cáo tình hình thực hiện chi phí bộ phận quản lý DN; Báo cáo tình hình thực hiện chi phí toàn DN; Hoàn thiện phương pháp lập Báo cáo sản xuất.

Về phương pháp phân tích và đánh giá: Đối với mỗi Báo cáo sẽ phản ánh tình hình thực hiện giữa dự toán và định mức theo số tuyệt đối và mức độ chênh lệch theo số tương đối cũng như đánh giá nguyên nhân của từng sự biến động gắn với từng bộ phận.        

Tài liệu tham khảo:

1. Quốc hội (2015), Luật Kế toán (Sửa đổi);

2. Bộ Tài chính (2006), Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 về việc ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp;

3. Bộ Tài chính (2008), Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam 2008, NXB Lao động – Xã hội;

4. Bộ Tài chính (2006), Thông tư 53/2006/TT-BTC ngày 12/06/2006 hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp.