Áp dụng giá trị hợp lý đối với lĩnh vực kế toán nông nghiệp trong bối cảnh hội nhập quốc tế

Kế toán nông nghiệp của Việt Nam hiện hành dựa trên nền tảng của nguyên tắc “Giá gốc”. Việc áp dụng nguyên tắc “Giá gốc” đã không phù hợp với khuôn mẫu chung của quốc tế trong kế toán nông nghiệp, hệ quả là việc xử lý, ghi nhận và trình bày thông tin không đảm bảo tính trung thực, đúng đắn, phù hợp với đối tượng kế toán là các tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp, cũng như tình hình và kết quả hoạt động nông nghiệp của các doanh nghiệp nông nghiệp Việt Nam. Việc áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán nông nghiệp là hoàn toàn cần thiết nhằm đáp ứng yêu cầu hội nhập kế toán trong khu vực và quốc tế.

Khái quát về Chuẩn mực Kế toán quốc tế số 41 “Nông nghiệp”

Chuẩn mực kế toán Quốc tế số 41 “Nông nghiệp” (IAS 41) được ban hành lần đầu bởi Ủy ban Chuẩn mực Kế toán quốc tế (IASB) vào năm 2000 và áp dụng từ tháng 01/2003. Mục đích của chuẩn mực này là đưa ra các quy định, phương pháp kế toán và trình bày thông tin liên quan đến hoạt động nông nghiệp. Chuẩn mực này áp dụng để hạch toán các khoản liên quan đến hoạt động nông nghiệp là tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp vào thời điểm thu hoạch và trợ cấp của Chính phủ liên quan đến tài sản sinh học.

Sau khi đưa ra các khái niệm, các định nghĩa về tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp và các khái niệm liên quan, chuẩn mực kế toán này quy định 5 vấn đề cơ bản sau: Điều kiện ghi nhận tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp; Nguyên tắc ghi nhận ban đầu tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp; Đo lường giá trị hợp lý của tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp; Ghi nhận lãi lỗ; Trình bày thông tin.

Khác biệt giữa quy định của Việt Nam với khuôn mẫu quốc tế trong kế toán nông nghiệp

Cơ sở pháp lý

Việt Nam hiện chưa có khuôn mẫu pháp lý cao nhất cho kế toán các giao dịch và sự kiện liên quan đến hoạt động nông nghiệp, cũng như thiếu cơ sở đo lường giá trị hợp lý của các tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp; thiếu khuôn mẫu pháp lý để xử lý trong các trường hợp khi không thể xác định được thông tin giá trị hợp lý và khi được hưởng những trợ cấp của chính phủ trong hoạt động nông nghiệp.

Khái niệm, định nghĩa cơ sở và điều kiện ghi nhận

Việc không có khái niệm, định nghĩa cơ sở và các điều kiện ghi nhận cụ thể nên đã không xác định được các đối tượng kế toán phù hợp phải được xử lý, ghi nhận, kế toán không phản ánh được kịp thời, đúng đắn và đầy đủ các tài sản của doanh nghiệp (DN) nông nghiệp.

Nguyên tắc ghi nhận

Áp dụng nguyên tắc kế toán “Giá gốc” là không thích hợp đối với đối tượng kế toán trong hoạt động nông nghiệp bởi các thay đổi về mặt vật lý, những biến đổi sinh học có thể ảnh hưởng trực tiếp tới lợi ích kinh tế của DN, đã tạo ra những thu nhập hay chi phí (lãi/lỗ) cho DN. Trong nhiều hoạt động của nông nghiệp, kế toán khó có thể xác định được giá thành thực tế của các sản phẩm nông nghiệp khi thu hoạch như giá thành thực tế của trứng trong chăn nuôi gia cầm, trái cây khi thu hoạch, hay giá thành thực tế của tài sản sinh học là các bê con, nghé con khi sinh ra.

Cơ sở đo lường giá trị

Đo lường dựa trên chi phí thực tế phát sinh là không phù hợp đối với tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp bởi các thay đổi về mặt vật lý, những biến đổi sinh học đã có thể ảnh hưởng trực tiếp tới lợi ích kinh tế của DN.

Ghi nhận

Kế toán không ghi nhận sự thay đổi giá trị do sự thay đổi về mặt vật lý, những biến đổi sinh học đã làm phát sinh thu nhập, chi phí. Thời điểm ghi nhận doanh thu chỉ thực hiện khi tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp được tiêu thụ. Các khoản lãi/lỗ phát sinh tại thời điểm ghi nhận ban đầu đối với tài sản sinh học và phát sinh từ việc thay đổi giá trị hợp lý không được kế toán ghi nhận.

Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính

Thông tin trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ đã không phản ánh đúng tình hình thu nhập, chi phí và kết quả kinh doanh trong kỳ của DN nông nghiệp, thiếu các thông tin phải được công khai cho những người sử dụng thông tin.

Một số kiến nghị, đề xuất

Việc áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán nông nghiệp là hoàn toàn cần thiết nhằm đáp ứng yêu cầu hội nhập kế toán trong khu vực và quốc tế, thời gian tới, Việt Nam cần chú trọng các giải pháp sau:

Thứ nhất, ban hành Chuẩn mực kế toán nông nghiệp (KTNN) và Chuẩn mực kế toán khác liên quan để đủ cơ sở vận hành KTNN.

- Ban hành Chuẩn mực KTNN: Việt Nam cần sớm nghiên cứu Chuẩn mực KTNN của quốc tế để ban hành Chuẩn mực KTNN Việt Nam, tạo cơ sở khuôn mẫu pháp lý cao nhất cho kế toán các giao dịch và sự kiện liên quan đến hoạt động nông nghiệp, giúp cho kế toán trong lĩnh vực nông nghiệp thực hiện theo khuôn mẫu, từ quá trình ghi nhận, trình bày báo cáo và thuyết minh thông tin, đảm bảo hội nhập và dẫn đến hội tụ với thông lệ quốc tế. Việc ban hành chuẩn mực KTNN Việt Nam có thể thực hiện trên cơ sở áp dụng nguyên mẫu IAS 41 Nông nghiệp của quốc tế, hoặc vận dụng IAS 41 Nông nghiệp của quốc tế để soạn thảo có chỉnh sửa phù hợp với thực tiễn Việt Nam. Tuy nhiên, theo quan điểm của tác giả, Việt Nam nên lựa chọn phương án áp dụng nguyên mẫu IAS 41 Nông nghiệp của quốc tế, đây cũng là cách để hội nhập với khuôn mẫu chung, tránh tạo ra những khác biệt không cần thiết với khuôn mẫu quốc tế trong lĩnh vực nông nghiệp.

- Ban hành Chuẩn mực kế toán xác định giá trị hợp lý: Để có đủ các cơ sở pháp lý cho việc áp dụng giá trị hợp lý trong KTNN, làm căn cứ, cơ sở đo lường giá trị hợp lý của các tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp thì Việt Nam cần nghiên cứu và ban hành chuẩn mực kế toán liên quan đến giá trị hợp lý, đó là chuẩn mực về “Xác định giá trị hợp lý” làm căn cứ, cơ sở đo lường giá trị hợp lý của các tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp do những biến đổi sinh học.

- Ban hành Chuẩn mực suy giảm giá trị tài sản: Để tạo khuôn mẫu pháp lý để xử lý trong các trường hợp khi không thể xác định được thông tin giá trị hợp lý thì tài sản sinh học được xác định theo giá gốc trừ đi hao mòn lũy kế và giá trị suy giảm lũy kế.

Thứ hai, ban hành các hướng dẫn đủ cần thiết để kế toán nông nghiệp thực hiện được theo khuôn mẫu:

- Hướng dẫn về xác định giá trị hợp lý của tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp. Ban hành những quy định về các phương pháp xác định giá trị hợp lý, hạ tầng thông tin để xác định giá trị hợp lý của tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp. Nhìn chung, dữ liệu đầu vào để xác định giá trị hợp lý thường được chia làm 3 cấp độ gồm: (i) Các yếu tố đầu vào cấp độ 1: Yếu tố đầu vào Cấp độ 1 là giá niêm yết (trước điều chỉnh) trên thị trường hoạt động đối với các tài sản và nợ phải trả cùng loại mà DN có thể tiếp cận tại ngày định giá; (ii) Yếu tố đầu vào cấp độ 2: Yếu tố đầu vào cấp độ 2 là các yếu tố đầu vào khác có thể quan sát được trực tiếp hoặc gián tiếp liên quan đến tài sản hoặc nợ phải trả, ngoài giá niêm yết nêu tại yếu tố đầu vào cấp độ 1; (iii) Yếu tố đầu vào cấp độ 3: Là những yếu tố đầu vào không quan sát được liên quan đến tài sản và nợ phải trả.

- Hướng dẫn về ghi nhận kế toán tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp và hoạt động nông nghiệp. Khi áp dụng nguyên tắc kế toán “Giá trị hợp lý” trong KTNN dẫn đến những thay đổi căn bản trong ghi nhận tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp, hoạt động nông nghiệp, đó là:

Ghi nhận kế toán đối với tài sản sinh học

- Ghi nhận ban đầu tài sản sinh học: Căn cứ vào giá trị hợp lý trừ chi phí bán của tài sản sinh học, kế toán ghi tăng giá trị tài sản sinh học và tăng thu nhập.

Nợ TK Tài sản sinh học

Có TK Thu nhập

- Sau ghi nhận ban đầu:

+ Các chi phí trong quá trình nuôi, trồng kế toán ghi nhận vào chi phí trong kỳ.

Nợ TK chi phí: Ghi theo chi phí thực tế phát sinh

Có TK nguyên vật liệu, nhân công, khấu hao, tiền…

+ Thay đổi giá trị hợp lý so với thời điểm ghi nhận ban đầu trừ đi chi phí bán hàng, nếu chênh lệch tăng lên kế toán tăng giá trị tài sản sinh học và tăng thu nhập, nếu chênh lệch giảm xuống kế toán ghi giảm giá trị tài sản sinh học và tăng chi phí trong kỳ. Thu nhập và chi phí này được trình bày trên báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ kế toán mà khoản lãi/lỗ này phát sinh.

Nếu giá trị hợp lý trừ chi phí bán (nếu có) lớn hơn giá trị hợp lý trừ chi phí bán, kế toán ghi:

Nợ TK Tài sản sinh học Chênh lệch tăng

Có TK Thu nhập Chênh lệch tăng

Nếu giá trị hợp lý trừ chi phí bán (nếu có) nhỏ hơn giá trị hợp lý trừ chi phí bán, kế toán ghi:

Nợ TK Chi phí Chênh lệch giảm

Có TK Tài sản sinh học Chênh lệch giảm

- Các khoản lãi/lỗ phát sinh tại thời điểm ghi nhận ban đầu đối với tài sản sinh học xác định bằng giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng và phát sinh từ việc thay đổi giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong kỳ và phản ánh vào báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ kế toán mà khoản lãi/lỗ này phát sinh. Kế toán ghi:

Nợ TK Xác định kết quả: Kết chuyển chi phí

Có TK Chi phí Kết chuyển chi phí

Nợ TK Thu nhập Kết chuyển thu nhập

Có TK Xác định kết quả Kết chuyển thu nhập

Ghi nhận kế toán đối với sản phẩm nông nghiệp thu được từ tài sản sinh học

Căn cứ vào giá trị hợp lý trừ chi phí bán của sản phẩm nông nghiệp tại thời điểm thu hoạch, kế toán ghi tăng giá trị sản phẩm nông nghiệp và tăng thu nhập.

Nợ TK Sản phẩm nông nghiệp

Có TK Thu nhập

Ghi nhận kế toán đối với hoạt động nông nghiệp

Cần có những hướng dẫn về ghi nhận đối với các loại hoạt động nông nghiệp khác nhau, cụ thể, đối với hoạt động chăn nuôi, ghi nhận chi phí đối với hoạt động chăn nuôi phải phân biệt giữa gia súc và gia cầm; đối với hoạt động lâm nghiệp, ghi nhận chi phí đối với hoạt động lâm nghiệp phải phân biệt giữa cây ngắn ngày và cây lâu năm… Theo đó, kế toán phải xác định chi phí được vốn hóa và chi phí không được vốn hóa dựa trên khả năng mang lợi ích kinh tế trong tương lai của các gia súc, các loại cây lâu năm dựa trên khả năng mang lợi ích kinh tế trong tương lai của chúng.

- Hướng dẫn về trình bày và công bố thông tin đối với tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp trên BCTC. Đối với DN nông nghiệp, phải trình bày những thông tin về tài sản sinh học được thực hiện như sau:

+ Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng ngắn ngày thuộc loại thu hoạch 1 lần được trình bày ở mục tài sản ngắn hạn, chi tiết riêng cho tài sản sinh học.

+ Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng thuộc loại thu hoạch 1 lần nhưng phải sau rất nhiều năm mới có thể thu hoạch được và nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng thuộc loại thu hoạch nhiều lần, khi đưa tài sản sinh học vào thu hoạch được trình bày ở mục tài sản dài hạn, chi tiết riêng cho tài sản sinh học.

Kết luận

Trên đây là những nghiên cứu về khuôn mẫu của quốc tế về KTNN, chỉ ra những khác biệt với quy định hiện hành của Việt Nam và hệ quả của những khác biệt đó, đặc biệt liên quan đến vấn đề giá trị hợp lý trong KTNN; làm rõ được cơ sở pháp lý cho việc áp dụng giá trị hợp lý tại Việt Nam. Trên cơ sở đó, tác giả đề xuất các giải pháp nhằm giúp kế toán Việt Nam nói chung và KTNN nói riêng hội nhập, dần hội tụ với thông lệ chung của quốc tế về kế toán.

Tài liệu tham khảo:

1. Bộ Tài chính (2014), Thông tư hướng dẫn chế độ kế toán DN số 200/2014/TT-BTC;

2. Bộ Tài chính (2016), Thông tư hướng dẫn chế độ kế toán DN nhỏ và vừa số 133/2016/TT-BTC;

3. Bộ Tài chính (2017), Thông tư số 24/2017/TT-BTC hướng dẫn chế độ kế toán hợp tác xã và liên hợp tác xã.

* ThS. Huỳnh Thị Lan - Trường Cao đẳng Kinh tế - Kế hoạch Đà Nẵng.

** Bài đăng trên Tạp chí Tài chính số kỳ 2 tháng 11/2021.