Trong những năm qua, thực hiện đổi mới cơ chế tài chính giáo dục, trao quyền tự chủ cho các trường đại học công lập, Nhà nước từng bước giảm dần tỷ lệ chi thường xuyên ngân sách nhà nước cho giáo dục đại học. Nhằm quản lý và sử dụng hiệu quả các nguồn lực tài chính để đảm bảo nhu cầu chi tiêu và phát triển bền vững, các cơ sở giáo dục đại học công lập cần áp dụng kết hợp các công cụ quản lý tài chính trong quản trị điều hành. Trong đó, kế toán trách nhiệm là một trong những công cụ hữu hiệu cần được vận dụng trong quá trình kiểm soát chi phí và đánh giá kết quả hoạt động của các bộ phận trong trường đại học. Bài viết trao đổi các vấn đề chung về áp dụng kế toán trách nhiệm trong các cơ sở giáo dục đại học công, kinh nghiệm quốc tế và một số hàm ý cho Việt Nam.

Kế toán trách nhiệm trong các cơ sở giáo dục đại học công lập

Khái niệm kế toán trách nhiệm

Hiện nay, có khá nhiều quan điểm khác nhau về kế toán trách nhiệm (KTTN), Higgins (1952) cho rằng, KTTN là hệ thống kế toán được tổ chức trong đơn vị để tập hợp và báo cáo chi phí tại các cấp trách nhiệm trong đơn vị. Mỗi nhà quản trị trong tổ chức phải chịu trách nhiệm kiểm soát về một khoản chi phí được giao trách nhiệm. T

heo Atkinson và cộng sự (2001), KTTN là một hệ thống kế toán có chức năng thu nhập, tổng hợp và báo cáo các thông tin kế toán liên quan đến trách nhiệm của từng nhà quản lý riêng biệt trong một tổ chức thông qua các báo cáo liên quan đến chi phí, thu nhập và các số liệu hoạt động bởi từng khu vực trách nhiệm hoặc đơn vị trong tổ chức.

Viện Kế toán quản trị và chi phí (ICMA) cho rằng, KTTN là một hệ thống thông tin được thiết lập dựa trên sự phân cấp, phân quyền cho các nhà quản trị, các bộ phận trong tổ chức; có sử dụng hỗn hợp các phương pháp kế toán chi phí và phương pháp đánh giá thành quả để ghi nhận, đo lường, đánh giá thành quả hoạt động đạt được trong tổ chức nhằm cung cấp thông tin tài chính và phi tài chính cho các nhà quản trị được giao quyền và trách nhiệm phù hợp ở bộ phận, các TTTN nhằm kiểm soát các bộ phận trực thuộc trong đơn vị hoạt động theo đúng định hướng đã định.

KTTN trong các cơ sở giáo dục đại học công lập trong điều kiện tự chủ tài chính

Tại các trường đại học, cấu trúc đặc thù thường được phân chia là từng khoa, phòng chức năng, từng trung tâm... nhằm giúp Ban Giám hiệu kiểm soát và đánh giá trách nhiệm quản trị ở các cấp khác nhau, do vậy, KTTN giúp xác định sự đóng góp của từng đơn vị (là từng khoa, phòng ban...) vào lợi ích toàn trường. Trong đó, cung cấp cơ sở cho việc đánh giá chất lượng về kết quả hoạt động của những người đứng đầu bộ phận chính là các trưởng khoa, trưởng phòng.

Đồng thời, với chức năng được sử dụng để đo lường kết quả hoạt động của các nhà quản lý, KTTN tại các trường đại học cũng thúc đẩy các trưởng đơn vị điều hành bộ phận của mình theo hướng phù hợp với mục tiêu chung của toàn trường. KTTN có vai trò quan trọng trong công tác kiểm soát và đánh giá hiệu quả của từng bộ phận trong tổ chức.

Cũng giống như KTQT, tại các cơ sở giáo dục đại học công lập trong điều kiện tự chủ tài chính, KTTN có đối tượng sử dụng thông tin là các nhà quản trị từ cấp cao, cấp trung và cấp cơ sở. Ở mỗi cấp quản trị khác nhau, KTNN thể hiện vai trò và có mục đích cung cấp thông tin khác nhau cụ thể:

- KTTN cung cấp thông tin cho các nhà quản trị cấp cao trong việc thực hiện chức năng tổ chức và điều hành của tổ chức. KTTN xác định các TTTN, qua đó nhà quản trị có thể hệ thống hóa các công việc của từng trung tâm mà thiết lập các chỉ tiêu đánh giá.

Đối với cấp quản trị trung gian, KTTN cung cấp thông tin cho việc thực hiện chức năng kiểm soát quản lý và kiểm soát tài chính. Thông qua KTTN, nhà quản trị có thể phân tích, đánh giá thực hiện của từng bộ phân với các chỉ tiêu về doanh thu, chi phí và lợi nhuận.

Đối với nhà quản trị cấp cơ sở, KTTN khuyến khích nhà quản lý hướng đến mục tiêu chung của tổ chức. Mục tiêu hoạt động của các TTTN phải gắn liền với mục tiêu chung của tổ chức. Để đạt được như vậy, đòi hỏi các nhà quản trị cấp cơ sở phải có đầy đủ thông tin để quản lý bộ phận của mình theo đúng hướng hoặc phải điều chỉnh cho phù hợp. Các thông tin đó được KTTN cung cấp bao gồm: Nhân sự, tài chính, kết quả công việc...

Tại Việt Nam, đã có những nghiên cứu liên quan đến việc KTTN trong các cơ sở giáo dục đại học công lập. Theo nghiên cứu của Thái Anh Tuấn (2014), KTTN là một công cụ hữu hiệu cần được vận dụng trong quá trình kiểm soát chi phí và đánh giá kết quả hoạt động của các bộ phận trong trường đại học. Nghiên cứu này giới thiệu các TTTN trong KTTN gồm 4 trung tâm, gồm: chi phí, lợi nhuận, đầu tư, doanh thu và cho rằng trung tâm doanh thu ít được đề cập đến trong trường đại học.

Nghiên cứu của Bùi Thị Ngọc (2014) cho rằng, kiểm soát chi phí, nâng cao chất lượng đào tạo là vấn đề quan tâm của các trường đại học. Nghiên cứu này đề cập đến hai khía cạnh của KTTN là “thông tin” và “trách nhiệm”, nhấn mạnh vai trò của “thông tin” để KTTN phát huy tác dụng trong tổ chức. Bên cạnh đó, tác giả nêu ra nội dung cơ bản KTTN, xây dựng mô hình KTTN trong mối tương quan với cơ cấu tổ chức của trường đại học và cũng cho rằng trong trường đại học do đặc thù về hoạt động nên thường chỉ tồn tại 3 trung tâm: chi phí, lợi nhuận và đầu tư.

Kinh nghiệm áp dụng kế toán trách nhiệm trên thế giới

Các nước châu Âu

KTQT ở các nước châu Âu được chuyên môn hoá cao như tại Pháp, Đức, Tây Ban Nha... đề cao vai trò của thông tin phục vụ kiểm soát và đánh giá trách nhiệm quản trị của từng nhà quản lý. KTTN được xây dựng theo một hệ thống kế toán cung cấp thông tin nội bộ để đánh giá trách nhiệm quản lý của nhà quản trị theo các đối tượng có thể kiểm soát được. Các TTTN được hình thành trên cơ sở phân cấp quản lý và mức độ kiểm soát, thông thường các công ty thường tổ chức theo mô hình ba TTTN là trung tâm đầu tư, trung tâm lợi nhuận và trung tâm chi phí. Cụ thể:

- Trung tâm đầu tư: Là nơi mà nhà quản lý có quyền đưa ra các quyết định về đầu tư, vốn. Hai chỉ tiêu ROI và thu nhập thặng dư (RI) được sử dụng để đánh giá hiệu quả sử dụng vốn và đầu tư trong trung tâm đầu tư.

- Trung tâm lợi nhuận: Là trung tâm có sự kiểm soát cả thu nhập và chi phí, không liên quan đến đầu tư. Các chỉ tiêu sử dụng để đo lường và đánh giá kết quả hoạt động của các trung tâm lợi nhuận là: Khả năng sinh lời.

- Trung tâm chi phí: Là một phân khu của công ty chịu trách nhiệm về các khoản chi phí là: Kiểm soát chi phí, đánh giá số lượng và chất lượng của sản phẩm và dịch vụ.

Mỹ

Tại Mỹ, KTQT xuất hiện từ những năm đầu thế kỷ 20 bắt đầu tại một số DN sản xuất ở Bắc Mỹ. Sau đó, KTQT đã có những tiến bộ nhanh chóng kể từ Đại chiến thế giới lần thứ II và trở thành một công cụ quản lý đa ngành bao gồm một loạt các kỹ thuật thực tế như chi phí tiêu chuẩn, ngân sách, phân tích chi phí - khối lượng - lợi nhuận, chuyển giá nội bộ, phân tích phương sai. KTTN là một nội dung cơ bản của KTQT nên cũng được nghiên cứu và áp dụng khá mạnh mẽ trong giai đoạn này ở các hãng sản xuất lớn như: General Motor, Ford Motor, Kodak, IBM… Trong đó, những nội dung cơ bản của KTTN được thể hiện như sau:

- KTTN được tổ chức nhằm thu nhập, tổng hợp và báo cáo dữ liệu kế toán (về chi phí, thu nhập và số liệu hoạt động của từng khu vực) liên quan đến trách nhiệm của từng nhà quản lý trong tổ chức. Dựa trên cơ sở phân quyền về quản lý trong tổ chức KTTN gắn quan điểm kiểm soát cho các nhà quản lý chịu trách nhiệm về từng bộ phận trong phạm vi quản lý của mình.

- KTTN bao gồm các TTTN - một khu vực, bộ phận của tổ chức do một nhà quản trị chịu trách nhiệm về các hoạt động, thông thường có bốn TTTN: Trung tâm chi phí; Trung tâm doanh thu; Trung tâm lợi nhuận và Trung tâm đầu tư. Đáng chú ý, có sự khác biệt về số lượng TTTN, khi Mỹ có bốn trung tâm, còn các nước châu Âu, Ấn Độ được xác định ba TTTN (không sử dụng trung tâm doanh thu). Sự khác biệt này là do nhu cầu sử dụng thông tin, quan điểm đánh giá trách nhiệm các trung tâm trong tổ chức...

Ấn Độ

Tại Ấn Độ, việc áp dụng KTQT nói chung, KTTN nói riêng chưa nhiều và chưa đạt hiệu quả cao. Khi áp dụng KTTN, các nội dung thường được xây dựng như sau:

- KTTN được hình thành dựa trên trách nhiệm được ủy quyền đến các cấp độ khác nhau của hệ thống quản lý và thông tin quản lý. Mỗi TTTN được tổ chức dưới sự kiểm soát của một cá nhân, hay người quản lý được đánh giá trách nhiệm riêng theo từng hoạt động.

- Các công ty ở Ấn Độ thường được thiết kế thành những 3 TTTN: Trung tâm chi phí, Trung tâm lợi nhuận và Trung tâm đầu tư. Cụ thể:

+ Trung tâm chi phí: Là TTTN mà chỉ tiêu đo lường kết quả hoạt động tài chính theo các chi phí nó phải gánh chịu. Trung tâm này, được đánh giá bởi chỉ tiêu so sánh giữa đầu vào thực tế sử dụng với kết quả đầu ra. Sự biến động giữa chỉ tiêu ngân sách và thực tế đó đánh giá tính hiệu quả của bộ phận đó.

+ Trung tâm lợi nhuận: Là trung tâm được đánh giá cả về thu nhập và chi phí, phân tích lợi nhuận có thể sử dụng như một cơ sở cho việc đánh giá kết quả hoạt động của các nhà quản lý bộ phận. Trung tâm lợi nhuận được đánh giá trên cơ sở dữ liệu đề cập đến khi các khoản chi phí được chia thành biến phí, định phí, xác định lợi nhuân góp.

+ Trung tâm đầu tư: Để đánh giá hiệu quả hoạt động của trung tâm đầu tư, sử dụng hai chỉ tiêu ROI và RI.

Hàm ý cho Việt Nam

Trong những năm qua, thực hiện đổi mới cơ chế tài chính giáo dục, các trường đại học công lập phải chủ động chuyển đổi nguồn thu theo hướng từ một cơ cấu nguồn thu chủ yếu được sự tài trợ của NSNN sang một cơ chế nguồn thu đa dạng hơn, dựa nhiều hơn vào học phí và các hoạt động dịch vụ khác của nhà trường.

Nhận thức được tầm quan trọng trong công tác quản lý và sử dụng hiệu quả các nguồn lực tài chính để đảm bảo nhu cầu chi tiêu và phát triển bền vững, các nhà quản trị cần áp dụng kết hợp các công cụ quản lý tài chính để thu được hiệu quả cao hơn. Trong bối cảnh đó, KTTN trở thành một công cụ hữu hiệu cần được vận dụng trong quá trình kiểm soát chi phí và đánh giá kết quả hoạt động của các bộ phận trong trường đại học.

Căn cứ vào mô hình KTTN đã được tổ chức tại các nước trên thế giới kết hợp với hệ thống lý thuyết về KTTN, việc vận dụng mô hình KTTN cho trường đại học cần phải phù hợp với đặc điểm hoạt động, phù hợp với cơ cấu tổ chức, phân cấp quản lý trong từng trường và đáp ứng nhu cầu của Hội đồng trường, Ban Giám hiệu và người trưởng từng bộ phận cụ thể:

- Về số lượng TTTN: Trong các trường đại học công lập, do đặc thù về hoạt động nên thường chỉ có 3 trung tâm: chi phí, lợi nhuận và đầu tư. Thậm chí, tại một số trường như Trường Đại học Công đoàn với chức năng chính là đào tạo các cử nhân các chuyên ngành kế toán, quản trị nhân lực, công tác xã hội, quản trị kinh doanh, Xã hội học, Bảo hộ lao động, Luật thì còn có một số hoạt động độc lập từ các trung tâm khác như: Trung tâm ngoại ngữ tin học, Trung tâm thông tin thư viện... có nguồn thu, chi độc lập được hạch toán riêng. Vì vậy, khi áp dụng KTTN, chỉ cần 02 trung tâm gồm: Trung tâm chi phí và trung tâm lợi nhuận.

- Hệ thống chỉ tiêu và phương pháp đánh giá: Các trường đại học nên sử dụng phuơng pháp so sánh chỉ tiêu thực hiện với kế hoạch hoặc dự toán, đồng thời phân tích các nhân tố ảnh hưởng đến chỉ tiêu các TTTN. Sử dụng các chỉ tiêu về tỷ lệ chi phí/sinh viên, tỷ lệ tiền lương/giảng viên, tỷ lệ chi phí nghiên cứu khoa học/giản viên... hay các chỉ tiêu ROI, RI để đánh giá kết quả hoạt động của các trung tâm đầu tư.

- Hệ thống báo cáo: Cần được lập theo 2 nhóm báo cáo thực hiện và báo cáo phân tích, chi phí chia thành biến phí và định phí thuận lợi trong việc phân tích báo cáo bộ phận.

Tài liệu tham khảo:

1. Bùi Thị Ngọc (2014) “Vận dụng KTTN trong trường đại học”. Tạp chí kế toán kiểm toán” số 4/2014;
2. Thái Anh Tuấn (2014), “Vận dụng KTTN trong trường đại học”. Tạp chí tài chính số 3 năm 2014;
3. Higgins (1952), “Responsibility accountng - Kế toán trách nhiệm”. The Arthur Andersen chronicle;
4. N.J Gordon (1963), “Toward a Theory of Responsibility Accounting System. Nation Association of Accountants.