Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí tại một số quốc gia

Với sự xuất hiện của nền kinh tế thị trường trên thế giới, các phương thức kế toán hiện đại nhằm hỗ trợ hiệu quả hoạt động của DN đã được vận dụng phổ biến ở nhiều nước. Trong đó, việc tổ chức KTQT chi phí nói chung và KTQT chi phí dịch vụ nói riêng tại các DN cũng được sử dụng nhiều cả trong thực tiễn hoạt động của DN lẫn các nghiên cứu của các học giả trên thế giới.

Để hiểu hơn về vấn đề này, tác giả thực hiện khảo sát việc vận dụng KTQT chi phí nói chung và KTQT chi phí dịch vụ nói riêng ở một số quốc gia gồm Đức, Nhật Bản và Mỹ - những quốc gia tiên phong trong việc vận dụng các phương thức KTQT nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của DN. Cụ thể:

Đức

Tại Đức, trong hoạt động kế toán của DN, luôn có sự phân tách rõ ràng được đưa ra đối với hoạt động kế toán tài chính và KTQT. Theo đó, nếu như kế toán tài chính được coi là việc ghi chép, phản ánh, tổng hợp số liệu, lập báo cáo tài chính, chủ yếu phục vụ cho các nhu cầu thông tin cho các đối tượng bên ngoài DN, thì KTQT được biết dưới chức năng “kiểm soát” (Theo Krumwiede, K.R,; Sharman, PA. và Vikas, K., 2004).

Trong hoạt động của các DN của Đức và của nhiều quốc gia nói tiếng Đức, luôn có những bộ phận kế toán khác nhau (bộ máy kế toán khác nhau) chịu trách nhiệm cho hoạt động kế toán tài chính và cho “hoạt động kiểm soát” (theo Sharman, P.A., 2003). Các DN và các nhà nghiên cứu của Đức đều rất coi trọng hoạt động “kiểm soát” đối với hoạt động của DN, từ đó, họ luôn theo đuổi và vận dụng các phương thức KTQT chi phí tiên tiến.

Do vậy, tại quốc gia có nền kinh tế phát triển như Đức, các hệ thống tổ chức KTQT chi phí được thiết kế đặc biệt nhằm tạo điều kiện thuận lợi nhất cho việc ra quyết định của nhà quản trị DN. Tuy nhiên, chính vì việc này mà khối lượng thông tin KTQT cung cấp cho nhà quản trị trước khi họ đưa quyết định điều hành là rất lớn. Đối với các DN Đức, để đảm bảo đạt được mức độ chi tiết trước rất nhiều thông itn kế toán như vậy, họ thường có các hệ thống thông tin tích hợp rất mạnh mẽ, gọi là Hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp.

Trong những năm 1950 và 1960, hệ thống KTQT chi phí nổi bật và được sử dụng phổ biến ở Đức là phương pháp xác định chi phí toàn bộ có tên Vollkostenrechnung. Phương pháp này điều chỉnh dữ liệu từ hoạt động kế toán tài chính thành dữ liệu về KTQT chi phí cho các nhu cầu đưa ra quyết định điều hành của nhà quản trị DN. Tuy nhiên, sau đó, do môi trường của hoạt động quản trị trải qua sự chuyển đổi lớn do sự cạnh tranh ngày càng gia tăng trên thị trường và các công nghệ sản xuất trở nên ngày càng phức tạp.

Tại Đức, có 2 ý tưởng đóng vai trò quan trọng trong việc phát triển các hệ thống KTQT chi phí mới gồm: (1) Chỉ có chi phí trực tiếp được tính vào các đơn vị sản phẩm trong một khung thời gian 12 tháng; (2) Lợi nhuận mà mỗi đơn vị sản phẩm tạo ra được tính bằng cách lấy doanh thu trực tiếp trừ đi chi phí trực tiếp. Trên nền tảng của phương pháp xác định chi phí toàn bộ Vollkostenrechnung và hai ý tưởng trên, một hệ thống KTQT chi phí mới được ra đời và phát triển gọi là Grenzplankostenrechnung (GPK).

Trong thời gian đầu, phương thức KTQT chi phí này chủ yếu áp dụng đối với các DN ở lĩnh vực sản xuất, trong khi đó, các DN ở lĩnh vực dịch vụ thì áp dụng ít hơn.Tuy nhiên, chỉ một thời gian sau đó, phương pháp GPK đã được mở rộng ra một số khu vực dịch vụ và đã chứng tỏ đem lại lợi ích cho các tổ chức này. Khảo sát của các nhà nghiên cứu cho thấy, các kế toán viên đều đồng thuận rằng, phương pháp GPK giúp các nhà quản trị DN giảm bớt các chi phí trực tiếp.

Theo thời gian, các hệ thống tích hợp giữa kế toán tài chính và KTQT được phát triển để thực hiện phương pháp GPK một cách thực dụng hơn với chi phí bảo trì thấp hơn và tận dụng tính sẵn có của dữ liệu kế toán tài chính. Điều này mang lại lợi ích rất lớn cho nhà quản trị DN khi mà các thông tin về chi phí cần dùng đã có sẵn trực tuyến và có thể sử dụng theo thời gian thực.

Cũng vào khoảng thời gian đó một hệ thống tổ chức KTQT chi phí có tính phức tạp cao cũng được đề xuất. Đó là phương pháp Relative Einzelkcosten und Deckungsbeitragsrechnun. Dù rằng, phương pháp này gần như không có DN nào áp dụng đầy đủ các yếu tố cơ bản của nó nhưng trong tất cả các giáo trình về kế toán tại các cơ sở đào tạo đại học của Đức đều dành một phần mô tả một cách chi tiết về phương thức này.

Một nét đặc thù nữa trong tổ chức các hệ thống KTQT chi phí của Đức là công nghệ thông tin đóng vài trò quan trọng trong việc ứng dụng của các hệ thống kế toán chi phí bao gồm các phần mềm tiêu chuẩn, SAP ERP, SAP BW.

Nhật Bản

Ở Nhật Bản, hệ thống tổ chức KTQT chi phí được ghi nhận phổ biến với 2 phương pháp chủ yếu đó là phương pháp xác định chi phí theo lô và phương pháp xác định chi phí theo mục tiêu.

Năm 1962, Nhật Bản phát triển một Dự án hướng dẫn tổ chức KTQT chi phí được học hỏi và kế thừa kinh nghiệm từ Đức, Anh, Mỹ và một số hệ thống ở quốc gia khác nhằm đưa vào vận dụng một cách hữu hiệu nhất. Dự án này đưa ra các chuẩn mực kế toán và yêu cầu bắt buộc các DN thực hiện.

Trong đó, theo các chuẩn mực này, hệ thống KTQT chi phí cần thực hiện 5 mục tiêu gồm: Xác định giá bán, lập báo cáo tài chính, quản lý chi phí, lập dự toán, xây dựng các kế hoạch cơ bản và đưa ra các quyết định. Tuy nhiên, thực tế cho thấy, việc áp dụng các chuẩn mức này cũng khá phức tạp và khác nhau giữa các DN do đặc thù lĩnh vực hoạt động, kinh doanh khác nhau của mỗi DN.

Tại Nhật Bản, sự phổ biến của cách tiếp cận theo phương phápxác định chi phí theo lô trong tổ chức KTQT chi phí chủ yếu là do khuynh hướng thiết kế các hệ thống sản xuất của các DN sản xuất. Nói cách khác, do các doanh nghiệp NhậtBản không muốn đầu tư vào các dây chuyền sản xuất đơn lẻ cho từng sản phẩm chính mà thiết kế và đầu tư theo hệ thống, cho nên các quá trình sản xuất cần được phân chia ra thành các công đoạn.

Tuy nhiên, các thao tác phân bổ chi phí tiếp sau đó tạo ra tính phức tạp cho công tác KTQT chi phí. Các hệ số công suất (còn gọi là hệ số Kousuu) dùng cho nhân công trực tiếp lại được sử dụng làm căn cứ phân bổ chi phí chung một cách có chủ ý, bất chấp mối quan hệ không tương xứng với môi trường sản xuất tự động hóa cao.

Phương pháp xác định chi phí theo mục tiêu cho thấy một cách rõ ràng cách thức để phân loại, ghi chép và phân bổ chi phí. Đây cũng là một cách tiếp cận rất rộng được sử dụng cho mục đích quản trị bởi vì nó đã chuyển đổi vai trò của chi phí từ kết quả đầu ra của hoạt động sản xuất sang đầu vào của hoạt động theo đó khuyến khích các tổ chức chuyển dịch từ hướng “đưa sản phẩm ra thị trường” thành “đưa thị trường vào trong sản phẩm”.

Như vậy, tổ chức KTQT chi phí tại Nhật Bản đã chuyển đổi từ “kiểm tra, giám sát hoạt động” sang “thiết lập chất lượng của hoạt động” và gắn kết chặt chẽ với chiến lược của tổ chức. Với sự trợ giúp của công nghệ thông tin cách tiếp cận này được mở rộng và phát triển bởi lẽ dữ liệu cần cho việc ước tính chi phí một cách chính xác đã tăng lên ở một mức độ cao và cơ sở dữ liệu thủ công không thể đáp ứng được.

Mỹ

Tại Mỹ, tổ chức KTQT chi phí được tiếp cận theo cách xác định chi phí dựa trên hoạt động và dựa trên định mức.

Cụ thể, tổ chức KTQT dựa trên phương pháp định mức được sử dụng với 2 mục đích gồm: Kiểm soát chi phí và xác định chi phí cho hàng tồn kho khi xây dựng các báo cáo tài chính. Đây là cách tiếp cận tổ chức KTQT chiếm ưu thế trong thực tế sử dụng của các DN Mỹ. Tuy nhiên, phương thức này cũng cho thấy một số nhược điểm.

Chẳng hạn, nó chỉ xem xét đối tượng chi phí thay vì sử dụng cả thông tin tài chính lẫn phi tài chính để mở rộng việc mô tả đối tượng. Dựa trên nhận định rằng “thông tin KTQT” có tính trễ, không thích hợp với các quyết định kiểm soát và lập kế hoạch, nên các báo cáo KTQT hầu như có rất ít tác dụng đối với các nhà quản trị trong việc đưa ra được các quyết định điều hành, đặc biệt là các quyết định để làm sao cắt giảm được các chi phí.

Trong khi đó, tổ chức KTQT chi phí theo phương pháp chi phí dựa trên kết quả hoạt động (ABC) lại được phát triển và sử dụng nhiều hơn. Phương pháp ABC giúp các DN mô hình hóa tác động của việc cắt giảm chi phí và kiểm soát chi phí tiết kiệm được. Đây là một quy trình hoàn thiện liên tục bắt đầu từ việc phân tích chi phí, cắt giảm những hoạt động không cần thiết và qua đó đạt được hiệu suất chung.

Hàm ý đối với các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ

Dựa vào kinh nghiệm về tổ chức KTQT chi phí trong lĩnh vực dịch vụ của các nước trên thế giới, có thể đưa ra một số hàm ý đối với việc tổ chức KTQT chi phí cho các DN kinh doanh dịch vụ. Cụ thể:

Một là, thay đổi nhận thức về việc sử dụng những thông tin KTQT chi phí nhằm giúp cho các nhà quản trị có thể đưa ra được các quyết định điều hành chính xác, kịp thời. Trong quá trình điều hành DN, các nhà quản trị phải trao đổi cập nhật thông tin kế toán. Họ không thể ra các quyết định mà không có thông tin kế toán. Hơn nữa, để hoạt động có hiệu quả, các nhà quản trị còn đòi hỏi thông tin kế toán phải đầy đủ, kịp thời, chính xác nhằm thực hiện tốt các chức năng và hoạt động quản trị của mình.

Hai là, lựa chọn một mô hình tổ chức KTQT chi phí phù hợp với DN Việt Nam nói chung và DN kinh doanh dịch vụ nói riêng. Mô hình kết hợp KTQT và kế toán tài chính trong cùng một hệ thống kế toán nên được cân nhắc bởi mô hình này cho phép kế thừa được những nội dung của kế toán tài chính đã tồn tại và biểu hiện cụ thể trong hệ thống kế toán hiện hành. Thực chất KTQT và kế toán tài chính đều nghiên cứu sự biến động chi phí và kết quả của hoạt động, song KTQT mang nội dung chủ yếu vì nó cung cấp hệ thống thông tin về chi phí để các nhà quản trị đưa ra hàng loạt các quyết định. Mặt khác, việc tồn tại một hệ thống kế toán sẽ tiết kiệm được chi phí trong hạch toán kế toán, đảm bảo nguyên tắc tiết kiệm, hiệu quả hơn là áp dụng mô hình tách rời dường như sẽ tốn kém chi phí nhiều hơn so với lợi ích thu được. Điều này cũng phù hợp với các DN Việt Nam, phù hợp với trình độ cán bộ kế toán, đồng thời đảm bảo thuận lợi cho việc quản lý, kiểm tra, kiểm soát của Nhà nước.

Ba là, xây dựng các nội dung về KTQT trong đó, các nội dung này về cơ bản phải phù hợp với đặc điểm kinh doanh, quy mô, điều kiện cơ sở vật chất, năng lực tài chính và khả năng quản lý của từng DN.

Bốn là, chú trọng ứng dụng công nghệ thông tin, trang bị các phần mềm ứng dụng tiện ích cho việc xử lý các dữ liệu khá chi tiết và đa dạng của KTQT chi phí. Theo đó, cần chú trọng đầu tư ứng dụng các phần mềm kế toán hiện đại, phù hợp. Việc ứng dụng công nghệ thông tin cũng phải được thực hiện trong xây dựng các báo cáo quản trị để giúp các nhà quản trị DN dễ dàng nắm bắt các thông số, các xu hướng để ra có thể đưa ra các quyết định kinh doanh một cách nhanh chóng.       

Tài liệu tham khảo:

1.NCS. Nguyễn Hải Hà (2021). Chuyên đề 1: Cơ sở lý luận và thực tiễn về tổ chức kế toán quản trị chị phí trong doanh nghiệp, thuộc đề tài luận án: “Tổ chức kế Toán quản trị chị phí dịch vụ vận tải trong Tổng công ty Trực thăng Việt Nam”, Đại học Thương mại;

2.O’Connor, N. G., C. W. Chow, và A. Wu. (2004), The adoption of ‘‘Western’’ management accounting/controls in China’s state-owned enterprises during economic transition, Accounting, Organizations and Society;

3.Sharman, P.A and Vikas, K., (2004), Lessons from German Cost Accounting, Strategic Finance, Vol 86, pp. 28-35;

4Abdel-Kader and Luther (2008), The impact of firm characteristics on management accounting practices: A UK-based empirical analysis, Accounting Review.

(*) Nguyễn Hải Hà - Khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường Đại học Tài chính – Quản trị kinh doanh.

(**) Bài đăng trên Tạp chí Tài chính số kỳ 1 tháng 8/2021.