Đặt vấn đề

Trong nền kinh tế thị trường, báo cáo tài chính (BCTC) là một nguồn cung cấp thông tin quan trọng và không thể thiếu, nhằm kết nối doanh nghiệp (DN)với nhà đầu tư, các cơ quan quản lý và các bên liên quan. Trên thị trường chứng khoán, BCTC có vai trò quan trọng, là cơ sở để tạo niềm tin cho công chúng để họ đưa ra quyết định kinh tế đúng đắn. Tuy nhiên, thực tế những năm qua, đã xảy ra nhiều vụ gian lận khi lập BCTC của các doanh nghiệp điển hình như: Công ty Dược Viễn Đông (năm 2011), Công ty Cổ phần Đầu tư khoáng sản Tây Bắc (năm 2012), Tập đoàn Kỹ nghệ gỗ (năm 2016)… Những vụ việc gian lận của các doanh nghiệp này đã làm dấy lên nghi ngờ, lo ngại từ phía cổ đông và những đối tượng quan tâm về chất lượng của thông tin trên BCTC.

Đặc biệt, trong bối cảnh dịch bệnh Covid-19 diễn biến phức tạp và sự mất niềm tin vào sổ sách kế toán của các công ty niêm yết, do gian lận BCTC gây ra. Đáng chú ý, những vụ gian lận BCTC sau một thời gian mới bị phát hiện sau nhiều năm liền. Tình trạng này cho thấy, các công ty sử dụng các “thủ thuật” kế toán nằm ở giữa rằn ranh màu đỏ của gian lận (hay được gọi là “lựa chọn kế toán không thận trọng”(Hồ Quốc Tuấn, Giảng viên Đại học Bristol, Anh - Đòn trừng phạt các công ty gian lận tài chính - Báo Đầu tư Chứng khoán).

Tổng quan về gian lận báo cáo tài chính của doanh nghiệp

Về gian lận báo cáo tài chính

Nhìn nhận về gian lận BCTC, Thornhill và Well (1993) cho rằng: Gian lận BCTC được thực hiện bởi các nhà quản lý và thường liên quan đến việc khai khống thu nhập và tài sản. Ở khía cạnh khác, Ủy ban Kiểm toán viên nội bộ (2004) cho rằng: Gian lận BCTC liên quan đến việc lãnh đạo các cấp cố tình trình bày sai hoặc trình bày không thích hợp hoặc che đậy những sai phạm liên quan đến BCTC.

Trong khi đó, Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (ACFE) (2002), gian lận BCTC là sự chủ ý, có tính toán, trình bày sai hoặc bỏ sót các sự kiện quan trọng, hoặc dữ liệu kế toán có thể dẫn đến sự hiểu lầm khi người đọc xem xét các thông tin được sử dụng và có thể là lý do để thay đổi việc xét đoán và ra quyết định.

Các nhân tố dẫn đến hành vi gian lận - tam giác gian lận

Cressey (1950) đã thực hiện khảo sát về 200 trường hợp tội phạm kinh tế dưới góc độ tham ô và biển thủ tài sản, nhằm tìm ra các nguyên nhân dẫn đến hành vi vi phạm pháp luật. Từ nghiên cứu, Cressey đã đưa ra mô hình tam giác gian lận để trình bày các nhân tố dẫn đến hành vi gian lận. Ngày nay, mô hình tam giác gian lận của Cressey đã trở thành một trong những lý thuyết quan trọng được sử dụng trong nghiên cứu về gian lận.

Trên cơ sở lý thuyết của Cressey thì Hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) đã ban hành các chuẩn mực kế toán như SAS 53, SAS 82, SAS 99 và IFRS (ISA 240). Theo lý thuyết về gian lận của Cressey thì gian lận xuất hiện khi có 3 yếu tố (áp lực, cơ hội, biện minh cho hành động) theo mô hình tại Hình 1. Cụ thể:

- Áp lực: Gian lận thường xuất hiện khi nhân viên, nhà quản lý hay tổ chức phải chịu áp lực. Áp lực có thể từ cuộc sống cá nhân, trong cuộc sống hoặc sức ép từ các bên. Một số trường hợp có thể dẫn đến áp lực gây ra hành vi gian lận: (i) Sự ổn định tài chính hay khả năng sinh lời bị ảnh hưởng bởi tình hình kinh tế, ngành nghề kinh doanh hay điều kiện hoạt động của đơn vị; (ii) Áp lực cao đối với Ban giám đốc nhằm đáp ứng các yêu cầu hoặc kỳ vọng của các bên thứ 3; (iii) Các thông tin cho thấy, tình hình tài chính cá nhân của Ban giám đốc hoặc Ban quản trị bị ảnh hưởng bởi kết quả hoạt động của doanh nghiệp; (iv) Áp lực cao đối với Ban giám đốc hoặc nhân sự điều hành để đạt được các mục tiêu tài chính mà Ban quản trị đặt ra, bao gồm các chính sách khen thưởng theo doanh thu hay tỷ suất lợi nhuận.

- Cơ hội: Tạo ra khả năng có thể thực hiện hành vi gian lận. Cơ hội thường xuất hiện khi kiểm soát nội bộ yếu kém, công tác quản lý và giám sát bị hạn chế. Trong 3 yếu tố xuất hiện gian lận thì yếu tố cơ hội được các đơn vị áp dụng phổ biến, nhằm hạn chế cơ hội để các cá nhân, tổ chức trong đơn vị thực hiện hành vi gian lận. Có 2 yếu tố để thực hiện hành vi gian lận: Nắm bắt thông tin và kỹ năng thực hiện.

- Biện minh cho hành động: Sau khi thực hiện hành vi gian lận thì người thực hiện luôn có thái độ đưa ra lý lẽ để giải thích, bảo vệ hành vi gian lận của mình. Một số trường hợp về biện minh cho hành vi gian lận: Cấp quản lý truyền đạt, thực hiện, hỗ trợ hoặc yêu cầu thực hiện văn hóa doanh nghiệp hoặc tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp không phù hợp và không hiệu quả; Thành viên Ban giám đốc không có kiến thức chuyên môn nghiệp vụ về kế toán, nhưng lại can thiệp quá sâu và có ý áp đặt về việc lập BCTC và yêu cầu về kết quả của báo cáo.

Những hình thức gian lận báo cáo tài chính của doanh nghiệp

Năm 1993, Hiệp hội các nhà điều tra gian lận (ACFE) được thành lập với mục tiêu chuyên nghiên cứu về gian lận và ảnh hưởng của gian lận đến sai sót trọng yếu. Cho đến nay, ACFE là tổ chức nghiên cứu và điều tra về gian lận có quy mô lớn nhất thế giới.

Qua kết quả nghiên cứu ACFE chỉ ra những sai sót BCTC của doanh nghiệp như: Ghi nhận doanh thu không có thật (khai cao doanh thu); Ghi nhận sai niên độ kế toán; Che giấu công nợ và chi phí; Định giá sai tài sản; Không công bố đầy đủ thông tin (Bảng 1).

Thứ nhất, ghi nhận doanh thu không có thật (khai cao doanh thu): Việc ghi nhận doanh thu không có thật có thể được thực hiện thông qua việc ghi nhận vào sổ sách nghiệp vụ bán hàng hay cung cấp dịch vụ không có thực trong kỳ kế toán bằng cách tạo ra các khách hàng không có thực; lập chứng từ giả mạo nhưng hàng hóa không được giao vào đầu niên độ sau khi kế toán tiến hành lập bút toán hàng bán bị trả lại; khai khống doanh thu bằng việc cố ý ghi tăng các yếu tố trên hóa đơn giá trị gia tăng về số lượng, đơn giá.

Thứ hai, ghi nhận sai niên độ kế toán: Là việc ghi nhận doanh thu hay chi phí không đúng với kỳ kế toán mà nó phát sinh. Doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể được ghi nhận sang kỳ kế tiếp hay ngược lại nhằm mục đích làm tăng hoặc giảm lợi nhuận theo mong muốn.

Thứ ba, che giấu công nợ và chi phí: Nhằm giảm chi phí trên BCTC để khai khống lợi nhuận. Khi đó, lợi nhuận trước thuế sẽ tăng tương ứng với số công nợ và chi phí che giấu. Có 3 phương pháp được thực hiện che giấu gian lận và chi phí như sau: Không ghi nhận công nợ và chi phí, không lập đầy đủ các khoản dự phòng; Vốn hóa chi phí; Không ghi nhận nghiệp vụ hàng bán bị trả lại, các khoản giảm trừ và không trích trước chi phí.

Thứ tư, định giá sai tài sản: Định giá sai tài sản là việc không ghi nhận giảm giá trị hàng tồn kho khi hàng tồn kho đã hư hỏng, hay việc không lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi, các khoản đầu tư ngắn hạn, dài hạn.

Thứ năm, không khai báo đầy đủ thông tin: Các thông tin thường không được khai báo đầy đủ trong báo cáo thuyết minh, khiến người đọc không có được cái nhìn rõ ràng, chân thực. Thông tin về các bên liên quan không được trình bày, hoặc trình bày không đủ các nội dung theo quy định của chuẩn mực kế toán.

Nguyên nhân và giải pháp chống gian lận báo cáo tài chính

Nguyên nhân

Qua nghiên cứu kinh nghiệm quốc tế và thực tế tại Việt Nam những năm qua cho thấy, gian lận BCTC bắt nguồn từ những nguyên nhân chủ yếu sau:

Quản lý lợi nhuận theo ý chủ quan của lãnh đạo để thực hiện chủ ý  tạo tiến độ về tăng doanh thu của doanh nghiệp như năm nay lỗ, sang năm lãi để có thể giảm lỗ của doanh nghiệp.

Thu hút vốn đầu tư, phát hành cổ phiếu, trái phiếu, vay vốn, chứng minh năng lực tài chính với đối tác, khách hàng. Với nhiều doanh nghiệp cần vốn để đầu tư nhưng kinh doanh lại không tốt nên khi lập BCTC không tạo ra lợi nhuận như mong muốn nên đã nảy sinh động cơ để gian lận báo cáo tài chính.

Do trình độ năng lực của kế toán tại công ty còn hạn chế và sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ: Đây là nguyên nhân bắt nguồn từ ý kiến chủ quan của kế toán khi kế toán có thể tham ô từ kẽ hở của hoạt động kiểm soát nội bộ hoạt động kém hiệu quả của doanh nghiệp để lợi dụng cho hành vi gian lận BCTC.

Do hệ thống chuẩn mực kế toán chưa bao phủ hết các tình huống trên thị trường với nhiều ngành nghề đa dạng. Điều này khiến đội ngũ kế toán của công ty khó xử lý các tình huống thực tế khi sự việc xảy ra mà chưa được quy định, hướng dẫn chi tiết trong các quy định và chuẩn mực kế toán.

Giải pháp khắc phục

Để khắc phục những tồn tại, hạn chế trên cũng như hạn chế những vụ việc gian lận BCTC tại các doanh nghiệp Việt Nam, nhất là các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán, cần triển khai các giải pháp sau:

Một là, tiếp tục nghiên cứu, hoàn thiện cơ chế, chính sách theo hướng tăng mạnh chế tài xử phạt các hành vi gian lận BCTC tại doanh nghiệp, cũng như xử lý nghiêm các doanh nghiệp niêm yết có gian lận BCTC.

Hai là, tăng cường hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ. Khi doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hiệu quả thì khả năng ngăn ngừa hành vi gian lận trong hoạt động của công ty cũng được kiểm soát tốt và giảm thiểu đáng kể. Tính chính xác của các số liệu kế toán và BCTC của công ty được đảm bảo.

Ba là, hoàn thiện hệ thống pháp lý về kế toán, kiểm toán, công bố thông tin theo chuẩn mực và thông lệ quốc tế. Đẩy mạnh các hoạt động thanh tra, kiểm tra và giám sát hoạt động của các doanh nghiệp để nâng cao chất lượng BCTC. Đồng thời, yêu cầu doanh nghiệp khi giải trình về BCTC cần đưa ra những thông tin minh bạch, rõ ràng về các vấn đề tiềm ẩn yếu tố gian lận, dẫn tới rủi ro cho nhà đầu tư.

Bốn là, đối với kế toán viên cần cập nhập kiến thức hàng năm về chế độ kế toán mới phù hợp với chuyên môn nghiệp vụ thuộc lĩnh vực ngành nghề của đơn vị. Doanh nghiệp nên có chế độ khuyến khích thưởng phạt rõ ràng đối với kế toán trong nâng cao trình độ chuyên môn...

Năm là, các nhà đầu tư cần nâng cao trình độ để có thể tự bản thân phân tích và nhận diện được các gian lận trên BCTC trước khi đưa ra quyết định.         

Tài liệu tham khảo:

Trung tâm Khoa học xã hội và Nhân văn quốc gia (2005), Từ điển Tiếng Việt, NXB Văn hoá Sài Gòn;

Vương Đình Huệ (2004), Giáo trình Kiểm toán, NXB Tài chính;

Nguyễn Quang Quynh, Nguyễn Thị Phương Hoa (2008), Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài Chính, Hà Nội;

Nguyễn Quang Quynh (2003), Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài chính;

Cressey, D. (1973), Other People’s Money: A Study in the Social Psychology of Embezzlement. Montchair, NJ: Patterson Smith;

COSO (2013), Internal Control - Integrated Framework, http://www.coso.org;

IIA - The Institute of Internal Auditors.