Trung tâm trách nhiệm chi phí trong mô hình kế toán trách nhiệm

Kế toán trách nhiệm (KTTN) là một trong những nội dung cơ bản của kế toán quản trị (KTQT) với vai trò cung cấp thông tin đánh giá trách nhiệm người đứng đầu, đánh giá hiệu quả hoạt động của từng trung tâm trách nhiệm, hỗ trợ các nhà quản trị trong việc đưa ra quyết định nhanh chóng và chính xác.

Trung tâm trách nhiệm tại các tổ chức được hình thành tương ứng với các bộ phận hoạt động cần quản trị hiệu quả, phù hợp với đặc điểm cơ cấu tổ chức, mức độ phân cấp quản lý, ngành nghề sản xuất kinh doanh và mục tiêu của nhà quản trị doanh nghiệp (DN). Thông thường các tổ chức được chia thành 4 trung tâm:

- Trung tâm trách nhiệm chi phí sản xuất kinh doanh (trung tâm chi phí) được hình thành khi một bộ phận được gắn trách nhiệm chính về chi phí phát sinh như các phân xưởng sản xuất, các tổ đội sản xuất, các phòng hoạt động chức năng… với mục tiêu của từng trung tâm chi phí là kiểm soát để tối thiểu hóa chi phí.

- Trung tâm trách nhiệm doanh thu: Thường phát sinh tại các bộ phận bán hàng, gắn với trách nhiệm của các cửa hàng trưởng, trưởng bộ phận bán hàng, trưởng phòng kinh doanh. Mục tiêu của trung tâm là tối đa hóa doanh thu trên thị trường.

- Trung tâm trách nhiệm lợi nhuận: thường phát sinh tại các bộ phận như phòng kế toán, ban giám đốc… và gắn trách nhiệm của kế toán trưởng, giám DN. Mục tiêu của trung tâm là tối đa hóa lợi nhuận trong kinh doanh.

- Trung tâm trách nhiệm đầu tư: Thường phát sinh tại phòng đầu tư, ban giám đốc, hội đồng quản trị gắn với trách nhiệm của Chủ tịch Hội đồng quản trị, Giám đốc doanh nghiệp, trưởng phòng đầu tư. Mục tiêu là tối đa hóa hiệu quả đầu tư trong kinh doanh.

Bài viết nghiên cứu về trung tâm trách nhiệm chi phí với vai trò của người đứng đầu trung tâm sẽ chịu trách nhiệm hoặc có quyền kiểm soát về chi phí sản xuất kinh doanh (SXKD). Trung tâm này chịu trách nhiệm về các khoản chi phí đầu vào của DN được hình thành tại các phân xưởng, đội sản xuất, tổ sản xuất, phòng chức năng… gắn với trách nhiệm của quản đốc phân xưởng, tổ trưởng tổ sản xuất, đội trưởng đội sản xuất, trưởng phòng. Đầu vào của trung tâm là các chỉ tiêu phản ánh các yếu tố sản xuất như nguyên vật liệu, tiền lương, tình hình sử dụng máy móc thiết bị… có thể được đo lường bằng những thước đo khác nhau. Đầu ra của trung tâm là các chỉ tiêu phản ánh kết quả sản xuất như số lượng và chất lượng sản phẩm, chỉ tiêu chi phí sản xuất kinh doanh, giá thành sản phẩm... Kế toán theo trung tâm trách nhiệm chi phí SXKD có nhiệm vụ kiểm soát các khoản mục và yếu tố chi phí SXKD phát sinh tại các trung tâm chi phí. Nội dung kế toán theo trung tâm trách nhiệm chi phí SXKD bao gồm:

- Phân loại chi phí SXKD thành chi phí kiểm soát được và không kiểm soát được. Trong đó, cần tiến hành phân bổ các khoản chi phí không kiểm soát được liên quan đến lợi ích chung của toàn DN cho các trung tâm trách nhiệm theo tiêu thức phù hợp;

- Xây dựng định mức và lập dự toán các khoản chi phí SXKD tại các trung tâm trách nhiệm chi phí SXKD như: Chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí SXC, chi phí bán hàng, chi phí quản lý DN, chi phí môi trường…

- Thu thập, xử lý và cung cấp thông tin thực hiện tại trung tâm trách nhiệm chi phí về chi phí thực tế phát sinh, giá thành thực tế;

- Lập các báo cáo kế toán về chi phí sản xuất kinh doanh tại các trung tâm trách nhiệm chi phí như báo cáo về định mức và dự toán chi phí SXKD, báo cáo giá thành sản phẩm, báo cáo sản lượng sản phẩm sản xuất hoàn thành… theo yêu cầu quản trị;

- Phân tích sự biến động của các định mức chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí SXC, chi phí môi trường, chi phí quản lý DN;

- Đánh giá trách nhiệm và hiệu quả của từng trung tâm chi phí.

Hệ thống báo cáo về chi phí SXKD tại các trung tâm chi phí là những sản phẩm kế toán rất có ý nghĩa giúp nhà quản trị phân tích, đánh giá việc kiểm soát chi phí của từng công trường, phân xưởng, phòng ban, bộ phận phụ trợ…

Áp dụng kế toán trách nhiệm nhằm xác định các trung tâm chi phí tại các doanh nghiệp nhiệt điện thuộc EVN

Tập đoàn Điện lực Việt Nam (EVN) hiện có 3 tổng công ty phát điện và đang quản lý, vận hành 14 nhà máy nhiệt điện than trải dài trên 3 miền Bắc – Trung – Nam, 5 tổng công ty điện lực kinh doanh điện năng.

Để nghiên cứu về việc vận dụng KTTN trách nhiệm tại các DN sản xuất nhiệt điện thuộc EVN, tác giả đã thực hiện nghiên cứu những đặc điểm hoạt động SXKD ảnh hưởng đến KTQT nói chúng và KTTN nói riêng tại các đơn vị sản xuất nhiệt điện EVN và thực hiện điều tra khảo sát tại 14 DN sản xuất nhiệt điện EVN qua các cán bộ quản lý và cán bộ kế toán. Thông qua phiếu khảo sát được gửi đến các đối tượng cần khảo sát, tác giả đã thu thập được các thông tin liên quan đến thực trạng tổ chức bộ máy kế toán, thực trạng một số công tác quản trị chi phí, thực trạng vận dụng KTTN tại các DN nhiệt điện EVN hiện nay.

Kết quả khảo sát cho thấy, một số hiện trạng sau: (i) Bộ máy kế toán tại các DN nhiệt điện đều được tổ chức theo mô hình tập trung, tại các bộ phận trực thuộc (phân xưởng) không có bộ phận kế toán riêng mà chỉ bố trí các kế toán viên, nhân viên kinh tế, nhân viên thống kê làm nhiệm vụ hướng dẫn, thực hiện hạch toán ban đầu, thu thập số liệu, kiểm tra chứng từ; (ii) Các DN nhiệt điện EVN chưa tách biệt KTQT thành một bộ phận riêng biệt, hiện tại công việc KTQT vẫn do cán bộ kế toán tài chính thực hiện kết hợp; (iii) Các DN nhiệt điện EVN chủ yếu sử dụng cách phân loại chi phí theo khoản mục (100% các DN đều sử dụng), ngoài ra cách phân loại chi phí theo yếu tố cũng được một số DN sử dụng; (iv)100% DN nhiệt điện EVN đã xây dựng định mức chi phí SXKD cho từng công đoạn theo từng nội dung kinh tế của chi phí SXKD; v) 38% DN nhiệt điện thuộc EVN trên thực tế đã áp dụng kế toán trách nhiệm trong đó có việc xác định các trung tâm trách nhiệm - trung tâm chi phí.

Tuy vậy, phần lớn các đơn vị sản xuất nhiệt điện thuộc EVN (54,8%) mặc dù đã có sự phân cấp quản lý và quy định trách nhiệm đối với người phụ trách bộ phận, nhưng không áp dụng hệ thống KTTN, có một số ít các đơn vị chưa hiểu rõ thế nào là trung tâm trách nhiệm và trung tâm chi phí, chưa hiểu rõ tác dụng của việc kiểm soát và đánh giá chi phí thông qua các trung tâm trách nhiệm, trung tâm chi phí.

Như vậy, các DN của EVN cũng đã chú trọng đến công tác KTQT trong mỗi đơn vị kế toán của DN, tuy nhiên việc vận dụng công cụ KTTN – một công cụ của KTQT lại chưa được chú trong vận dụng một cách có hệ thống và đồng bộ để có thể phát huy tối đa hiệu quả của công cụ quản lý hữu ích này.

Vận dụng kế toán trách nhiệm nhằm xác định các trung tâm chi phí tại các doanh nghiệp nhiệt điện thuộc EVN

KTTN được thực hiện ở DN có cơ cấu tổ chức bộ máy được phân quyền một cách rõ ràng. Tùy theo đặc điểm cơ cấu tổ chức của DN, mức độ phân cấp quản lý và mục tiêu của nhà quản trị DN mà chia ra thành các trung tâm trách nhiệm tương ứng với quyền kiểm soát các hoạt động của trung tâm mình.

Qua khảo sát tại các DN nhiệt điện Việt Nam, các DN này chưa thiết lập các trung tâm trách nhiệm rõ ràng. Do đó, tác giả khuyến nghị các doanh nghiệp nhiệt điện EVN cần thiết lập các trung tâm trách nhiệm bao gồm trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận, trung tâm đầu tư. Phạm vi nghiên cứu của bài viêt đi sâu vào giải pháp thiết lập các trung tâm chi phí SXKD trong mô hình KTTN nhằm tăng cường hiệu quả cho công tác quản trị chi phí tại đơn vị. Nghiên cứu KTTN trong điều kiện SXKD mang tính đặc thù của các DN sản xuất nhiệt điện EVN, tác giả đề xuất thiết lập mô hình các trung tâm chi phí như sau:

Trung tâm chi phí sản xuất bao gồm các phân xưởng sản xuất điện, bộ phận phụ trợ của các dây chuyền.... Người đứng đầu chịu trách nhiệm trước nhà quản trị cấp cao về chi phí sản xuất phát sinh tại bộ phận của mình, chịu trách nhiệm kiểm soát và đánh giá hiệu quả bằng cách so sánh chi phí thực tế với chi phí dự toán.

Trung tâm chi phí điều hành bao gồm các phòng ban có chức năng quản lý, vận hành chung như: Phòng tổ chức đào tạo, Phòng Kế hoạch, Phòng Kế toán thống kê, Phòng quản lý vật tư, Phòng lao động – tiền lương... trưởng phòng chịu trách nhiệm về chi phí phát sinh trong phạm vi phòng ban của mình như chi phí tiền lương, văn phòng phẩm, chi phí đào tạo...

Trung tâm chi phí kinh doanh gồm có Phòng tiêu thụ. Trưởng phòng chịu trách nhiệm kiểm soát các chi phí phát sinh như chi phí nhân viên, chi phí kinh doanh... và báo cáo kết quả tiêu thụ về cho nhà quản trị cấp cao hoặc phó giám đốc phụ trách bộ phận.

Để giúp các nhà quản trị DN có thể đánh giá hiệu quả thực hiện và trách nhiệm của từng dây chuyền, phân xưởng, bộ phận tại trung tâm chi phí SXKD, có thể sử dụng các chỉ tiêu sau: tỷ lệ chi phí thực tế so với dự toán, tỷ lệ giảm chi phí so với năm trước, giá thành đơn vị sản phẩm hoặc tỷ lệ giảm giá thành...

+ Chỉ tiêu đánh giá mức độ hoàn thành của chi phí SXKD:

Chênh lệch = Chi phí SXKD thực tế - Chi phí SXKD định mức
(dự toán)

+ Chỉ tiêu kiểm soát chi phí SXKD trên doanh thu

Tỷ suất chi phí SXKD = (Tổng chi phí SXKD x 100)/
Tổng doanh thu

Chỉ tiêu này giúp DN đánh giá để đạt được 100 đồng doanh thu thì phải bỏ ra bao nhiều đồng chi phí, chỉ tiêu này càng nhỏ càng tốt.

DN có thể tính toán mức tiết kiệm (lãng phí) chi phí SXKD bằng công thức:

Mức tiết kiệm (lãng phí) chi phí SXKD = (Tỷ suất chi phí SXKD thực tế - Tỷ suất chi phí SXKD kế hoạch) x Doanh thu thực tế

Chỉ tiêu này mang dấu (-) đánh giá DN đạt mức tiết kiệm tương đối về chi phí SXKD và ngược lại, chỉ tiêu này mang dấu (+) đánh giá DN lãng phí chi phí.

Để xác định được các trung tâm chi phí, các DN nhiệt điện cần phân cấp quản lý một cách rõ ràng, căn cứ vào chức năng, nhiệm vụ của từng bộ phận và thẩm quyền người đứng đầu bộ phận chịu trách nhiệm để xác định các trung tâm trách nhiệm tương ứng.

Các DN nhiệt điện EVN cần đưa ra các quy định rõ ràng để người đứng đầu bộ phận tăng cường tính chủ động và tự chịu trách nhiệm về cơ cấu chi phí, chi phí phát sinh, các yếu tố đầu vào trong phạm vi bộ phận mình phụ trách. Để đánh giá hiệu quả hoạt động của các trung tâm chi phí này, cần phải lập dự toán và báo cáo hoạt động theo từng trung tâm.

Tài liệu tham khảo:

1. Quốc hội (2015), Luật Kế toán năm 2015;
2. Bộ Tài chính (2006), Thông tư số 53/2006/TT-BTC, hướng dẫn áp dụng Kế toán quản trị trong doanh nghiệp;
3. Đoàn Xuân Tiên (2009), Giáo trình Kế toán quản trị, Học viện Tài chính;
4. Huỳnh Lợi, Xây dựng KTQT trong các doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam. Luận án tiến sỹ;
5. ACCA Paper F2 (2016), Management Accounting;
6. http://www.mof.org.v;n http://www.tapchitaichinh.vn; http://www. evn.com.vn.