Chuẩn mực kế toán công Việt Nam số 17- “Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị” (VPSAS 17) đang được triển khai xây dựng chủ yếu dựa trên cơ sở Chuẩn mực kế toán công quốc tế số 17- “Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị” (IPSAS 17).

Do vậy, bài viết này nghiên cứu nội dung IPSAS 17, những quy định hiện tại của Việt Nam đối với tài sản công là bất động sản, nhà xưởng, thiết bị nhằm làm rõ điểm tương đồng, khác biệt, từ đó xác định các thách thức và đưa ra những kiến nghị để Việt Nam tham khảo trong quá trình xây dựng VPSAS 17.

Giới thiệu

Một trong những yếu tố cần thiết khi tham gia vào quá trình hội nhập kinh tế quốc tế là các thông tin tài chính kế toán cung cấp phải trung thực, khách quan, minh bạch và phù hợp với thông lệ quốc tế.

Việc gia nhập các tổ chức kinh tế thế giới đòi hỏi Việt Nam, trong đó có các đơn vị công phải cung cấp thông tin tài chính, kế toán trung thực, khách quan và có khả năng so sánh được. Đáp ứng được điều kiện này lợi ích mang lại rất lớn. Hiện nay, Việt Nam chưa công bố Chuẩn mực kế toán công quốc gia, vì vậy việc nghiên cứu, đối sánh các chuẩn mực kế toán công quốc tế với các quy định hiện tại của Việt Nam về tài chính, kế toán trong lĩnh vực công là cần thiết.

Tài sản, đặc biệt là bất động sản, nhà xưởng và thiết bị trong các đơn vị công là nguồn lực cơ bản để thực hiện nhiệm vụ. Do vậy, thông tin về các tài sản này cần được phản ánh trung thực, khách quan, minh bạch và phù hợp với thông lệ quốc tế. Với ý nghĩa này, việc nghiên cứu đầy đủ về “bất động sản, nhà xưởng và thiết bị” (gọi tắt là tài sản cố định hữu hình) để có những đánh giá, kiến nghị trong quá trình xây dựng VPSAS 17 là cần thiết.

Bài viết này, đánh giá tổng quan tình hình nghiên cứu trong và ngoài nước về IPSAS 17; những nội dung cơ bản của IPSAS 17; điểm tương đồng, khác biệt trong việc ghi nhận theo IPSAS 17 hiện nay của Việt Nam; những thách thức và kiến nghị tham khảo để xây dựng chuẩn mực kế toán VPSAS 17.

Nội dung cơ bản của Chuẩn mực kế toán công quốc tế số 17 - “Bất động sản, nhà xưởng và thiết bị”

Quyết định số 1299/QĐ-BTC ngày 31/7/2019, Bộ Tài chính khẳng định: “Nghiên cứu, xây dựng, ban hành và công bố hệ thống chuẩn mực kế toán công áp dụng tại Việt Nam trên cơ sở Chuẩn mực kế toán công quốc tế.” VPSAS 17 là một trong những chuẩn mực kế toán quan trọng, có ảnh hưởng lớn đến việc ghi nhận, đánh giá và trình bày tài sản từ báo cáo tài chính (BCTC) của các đơn vị cơ sở đến trình bày trên báo cáo tài chính Nhà nước toàn quốc (Nghị định số 25/2017/NĐ-CP ngày 14/03/2017). Do vậy, việc nghiên cứu, đánh giá các IPSAS 17 trên nhiều góc độ khác nhau là cần thiết. Những nội dung chính của IPSAS 17 bao gồm:

(1) Tài sản được ghi nhận là bất động sản, nhà xưởng và thiết bị khi những tài sản này được nắm giữ nhằm mục đích sản xuất hoặc bán hàng, cung cấp dịch vụ, cho bên khác thuê hoặc sử dụng vào mục đích quản lý và có thời gian sử dụng nhiều hơn một kỳ báo cáo.

(2) Về điều kiện ghi nhận: Các tài sản được ghi nhận là tài sản cố định khi sử dụng chúng có thể thu được lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ trong tương lai và giá gốc hoặc giá trị hợp lý của tài sản có thể được xác định một cách đáng tin cậy.

(3) Phạm vi ghi nhận: Chuẩn mực này áp dụng cho tất cả các đơn vị công có tài sản là các thiết bị quân sự, cơ sở hạ tầng và tài sản sử dụng trong các đơn vị dịch vụ công. Chuẩn mực này không áp dụng cho: tài sản sinh học, quyền về khoáng sản và các tài nguyên không tái sinh. Riêng di sản giá trị của chúng khó xác định, kém độ tin cậy.

(4) Về xác định giá trị ghi nhận ban đầu: Giá trị ban đầu của tài sản phải được xác định theo nguyên giá. Trường hợp đơn vị có được tài sản thông qua một giao dịch không trao đổi, thì giá của nó được đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày thực hiện giao dịch (các tài sản nhận được bởi tài trợ, biếu tặng, đóng góp mà đơn vị không phải bỏ ra tiền hoặc vật chất để mua). Trong trường hợp này nếu bên cung ứng không cung cấp đầy đủ bằng chứng thuyết phục về giá trị tài sản thì giá gốc của tài sản này phải ghi theo giá trị hợp lý tại ngày phát sinh giao dịch (đoạn 27, IPSAS 17).

(5) Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu: Lý do ghi nhận là nhằm đảm bảo những tài sản có giá trị còn lại không khác biệt nhiều so với giá trị hiện tại của chúng, giá sử dụng để phản ánh là giá trị hợp lý được xác định bằng việc đánh giá lại tài sản vào cuối kỳ báo cáo. Giá trị hợp lý của tài sản thường được xác định bằng cách tham khảo giá niêm yết trên thị trường đang hoạt động và thanh khoản. Nếu việc xác định giá trị hợp lý gặp nhiều cản trở thì tài sản tiếp tục phản ánh theo nguyên giá.

(6) Khấu hao tài sản cố định hữu hình: Chi phí khấu hao được ghi nhận vào thặng dư hoặc thâm hụt, trừ khi nó được tính vào nguyên giá của một tài sản khác. Giá trị còn lại và thời gian sử dụng hữu ích của tài sản phải được xem xét lại ít nhất 1 lần vào cuối năm tài chính. Nếu tài sản có dấu hiệu suy giảm lợi ích kinh tế hoặc không có tiềm năng phục vụ trong tương lai thì cần phải xác định lại thời gian sử dụng hữu ích của tài sản đó. Nếu thời gian sử dụng hữu ích của tài sản ngắn hơn tuổi thọ dự kiến thì cần phải đánh giá lại thời gian sử dụng hữu ích để tính khấu hao đủ và đúng. Khi đánh giá lại tài sản, ước tính giá trị thanh lý có thể thu hồi cao hơn giá trị còn lại của tài sản thì chi phí khấu hao của những tài sản đó sẽ không tính cho đến khi giá trị thanh lý có thể thu hồi thấp hơn giá trị còn lại của tài sản đó.

 (7) Về trình bày thông tin lên báo cáo tài chính: Đơn vị phải trình bày các thông tin về cơ sở xác định nguyên giá, phương pháp khấu hao, thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấu hao, nguyên giá và khấu hao lũy kế. Nếu đơn vị có tài sản được đánh giá lại, đơn vị trình bày các thông tin về: ngày đánh giá lại; chuyên gia định giá; các phương pháp và giả định quan trọng được áp dụng để ước tính giá trị hợp lý; các kỹ thuật xác định giá trị hợp lý của tài sản; thặng dư hoặc thâm hụt do đánh giá lại và những hạn chế khi ghi nhận giá trị đánh lại. Nếu đơn vị có di sản thì trình bày thêm các thông tin: cơ sở đo lường, phương pháp khấu hao, nguyên giá, giá trị khấu hao lũy kế...

Những điểm tương đồng và khác biệt trong ghi nhận tài sản cố định hữu hình theo IPAS 17 của Việt Nam

Hiện nay, Việt Nam vẫn chưa ban hành VPSAS, nhưng các tài sản cố định hữu hình là bất động sản, nhà xưởng và thiết bị trong lĩnh vực công đã được quy định tại các văn bản như: Luật Quản lý, sử dụng tài sản công số 15/2017/QH14 ngày 21/6/2017 (Luật số 15), Nghị định số 151/2017/NĐ-CP ngày 26/12/2017… Sau khi tìm hiểu, nghiên cứu các tài liệu cho thấy, có một số điểm tương đồng, khác biệt giữa IPSAS 17 và những quy định của Việt Nam, bao gồm:

(i) Về tiêu chuẩn ghi nhận tài sản cố định hữu hình: so với quy định tại IPSAS 17, Việt Nam cũng đã quy định đầy đủ các yếu tố của một tài sản là tài sản cố định hữu hình hơn nữa còn quy định tiêu chuẩn rất cụ thể- có nguyên giá từ 10 triệu đồng và thời gian sử dụng từ 1 năm. Việc quy định mức giá 10 triệu đồng sẽ tạo ra những yếu tố bất cập trong bối cảnh nền kinh tế thường xuyên biến động, chỉ số lạm phát không ổn định.

(ii) Về điều kiện ghi nhận: So với quy định của IPSAS 17 thì Việt Nam chưa đề cập đến lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ trong tương lai từ việc sử dụng tài sản cố định trong các văn bản ở lĩnh vực công (trong khi đó, chuẩn mực kế toán số 03 (VAS 03) đã đề cập đầy đủ các điều kiện này); đồng thời, chưa quan tâm đến việc sử dụng giá trị hợp lý để ghi nhận tài sản cố định.

(iii) Về phạm vi quy định: Các văn bản quy định về đối tượng ghi nhận, theo dõi đối với tài sản công ở Việt Nam cũng đã đáp ứng khá đầy đủ so với IPSAS 17:

Thứ nhất, các “thiết bị quân sự” được quy định tại Điều 64, 65, 66 trong Luật Quản lý, sử dụng tài sản công năm 2017 và các văn bản hướng dẫn về tài sản cố định trong các đơn vị quân đội (Thông tư số 318/2017/TT-BQP ngày 31/12/2017; Thông tư số 26/2019/TT-BQP ngày 31/3/2019…). Đó chính là “tài sản đặc biệt” (vũ khí, khí tài, vật liệu nổ…);

Thứ hai, cơ sở hạ tầng được quy định tại Luật Quản lý, sử dụng tài sản công 2017 và các văn bản về kết cấu hạ tầng (Nghị định số 129/2017/NĐ-CP ngày 16/11/2017, Nghị định số 43/2018/NĐ-CP ngày 12/03/2018…);

Thứ ba, các “tài sản sử dụng trong các đơn vị dịch vụ công” được quy định tại Luật Quản lý, sử dụng tài sản công 2017, các văn bản hướng dẫn Luật này và các văn bản liên quan khác (Nghị định số 151/2017/NĐ-CP, Thông tư số 144/2017/TT-BTC, Thông tư 45/2018/TT-BTC…).

Như vậy, so với IPSAS 17, Việt Nam đã quy định và hướng dẫn các đối tượng tài sản tương ứng. Ngoài ra, di sản cũng được ghi nhận là tài sản cố định (Điều 5 Thông tư số 45/2018/TT-BTC), trong khi IPSAS 17 không bắt buộc phải theo dõi.

(iv) Về xác định giá trị ghi nhận ban đầu: Tại Điều 7, Thông tư số 45/2018/TT-BTC các quy định ghi nhận giá trị ban đầu của tài sản cố định theo nguyên giá được xác định tương tự với IPSAS 17. Riêng nguyên giá tài sản cố định hình thành qua đầu tư gồm cả chi phí chuẩn bị, gia cố mặt bằng, chi phí tháo dỡ, phục hồi mặt bằng đều được ghi nhận (khoản 2, Điều 7, Thông tư số 45/2018/TT-BTC và Điều 3, khoản 3, Điều 4, Thông tư số 10/2020/TT-BTC ngày 20/02/2020).

Tuy nhiên, việc ghi nhận tài sản cố định theo giá trị hợp lý đối với tài sản cố định hình thành qua giao dịch không trao đổi tại Việt Nam lại có những điểm khác biệt, cụ thể như:

- Tài sản cố định nhận được do các đơn vị khác giao, điều chuyển thì bên nhận tài sản phản ánh theo nguyên giá đang theo dõi trên sổ kế toán của bên giao cộng (+) với các chi phí liên quan hoặc phản ánh theo giá trị còn lại sau khi đánh giá lại cộng (+) với các chi phí liên quan, chỉ phản ánh theo giá trị còn lại sau khi đánh giá lại khi tài sản cố định đó trước đây chưa theo dõi trên sổ kế toán.

Như vậy, tài sản cố định không có thông tin về nguyên giá ban đầu thì mới ghi nhận theo giá trị còn lại sau đánh giá, trong khi đó, IPSAS 17 quy định trường hợp này phải theo dõi theo giá trị hợp lý;

- Tài sản cố định nhận được từ tặng cho, khuyến mãi thì giá trị của tài sản cố định được tặng cho ghi nhận theo quy định tại pháp luật về xác lập quyền sở hữu toàn dân - Giá trị tài sản cố định này được xác định theo cơ chế thị trường của tài sản cùng loại, cùng điều kiện. Điều này tương đồng với giá trị hợp lý của tài sản, phù hợp với quy định của IPSAS 17. Đối với tài sản cố định là kết cấu hạ tầng giao thông, thủy lợi, việc đánh giá lại tài sản là hy hữu. Theo quy định hiện nay, các tài sản loại này chỉ đánh giá lại khi chuyển nhượng có thời hạn quyền khai thác.

(v) Về khấu hao, hao mòn tài sản cố định: Cũng như IPSAS 17 và chế độ quản lý tính hao mòn, khấu hao tài sản cố định của Việt Nam cũng quy định tất cả các tài sản cố định đều phải tính hao mòn, khấu hao. Chi phí hao mòn, khấu hao được tính vào chi phí và thu nhập trong kỳ. Tuy nhiên, so với IPSAS 17 thì quy định về hao mòn, khấu hao ở Việt Nam cũng có những điểm khác biệt gồm:

- Tài sản vẫn tính trích hao mòn, khấu hao bình thường khi giá trị thanh lý có thể thu hồi được của tài sản đó cao hơn giá trị còn lại của nó trong khi IPSAS 17 thì trường hợp này ngừng tính khấu hao cho đến khi giá trị thanh lý có thể thu hồi được của tài sản đó bằng với giá trị còn lại của nó;

- Chỉ quy định một phương pháp tính hao mòn duy nhất, đó là phương pháp đường thẳng, không sử dụng các phương pháp còn lại mà IPSAS 17 đưa ra (hao mòn theo số dư giảm dần, hao mòn theo số lượng/khối lượng sản phẩm hoặc hao mòn dựa trên doanh thu). Những tài sản nào sử dụng toàn bộ thời gian cho hoạt động kinh doanh, liên doanh… thì mới tính khấu hao theo quy định về khấu hao tài sản cố định của doanh nghiệp;

- Trường hợp tính hao mòn tài sản cố định mới đưa vào sử dụng trong những ngày cuối năm hoặc chỉ vài tháng vẫn tính khấu hao đủ cho năm đầu tiên ghi tăng tài sản đó. Điều này không phù hợp với nguyên tắc cơ sở dồn tích.

Ngoài ra, trong quy định của Việt Nam có sự khác biệt về phạm trù “khấu hao” và “hao mòn” tài sản cố định, cụ thể:

- Các đơn vị phải tính khấu hao tài sản cố định hữu hình bao gồm: Các đơn vị sự nghiệp tự chủ về chi thường xuyên và chi đầu tư, các đơn vị sự nghiệp thuộc đối tượng phải tính đủ khấu hao vào giá dịch vụ, các đơn vị sự nghiệp công lập được dùng tài sản cố định vào hoạt động kinh doanh, cho thuê… không hình thành pháp nhân mới;

- Các đơn vị tính hao mòn tài sản cố định: Các cơ quan hành chính nhà nước, các đơn vị sự nghiệp còn lại, các tổ chức xã hội, xã hội nghề nghiệp... tài sản cố định là di sản không tính hao mòn. Như vậy, “khấu hao tài sản cố định” khác với “hao mòn tài sản cố định” trong các đơn vị công ở Việt Nam.

(vi) Về dừng ghi nhận vào khoản mục tài sản cố định: Khi một tài sản cố định bị thanh lý, nhượng bán hoặc không có lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ thì dừng ghi nhận. Ở Việt Nam, việc dừng ghi nhận khi tài sản cố định đó được xác định là không có lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ không được quy định cụ thể trong các văn bản hiện nay.

Tại Điều 38, Luật Quản lý, sử dụng tài sản công năm 2017 không quy định việc đánh giá lại tài sản công để xem xét việc dừng ghi nhận tài sản cố định. Hơn nữa tại khoản 3, Điều 11, Thông tư số 45/2018/TT-BTC cũng chỉ đề cập đến những tài sản cố định đã tính đủ hao mòn nhưng còn đang sử dụng thì các đơn vị vẫn theo dõi các tài sản cố định này, không quy định đánh giá lại để xác định khả năng thu hồi khi thanh lý.

Do vậy, trên thực tế, có những tài sản cố định chưa tính đủ hao mòn, khấu hao nhưng do bị tụt hậu về mặt kỹ thuật hoặc thương mại mà không còn sử dụng cho hoạt động của đơn vị hoặc những tài sản cố định đã trích hao mòn, khấu hao đủ, không còn giá trị sử dụng thậm chí không có giá trị thu hồi, thanh lý nhưng vẫn được theo dõi trên khoản mục tài sản cố định. Điều này làm cho thông tin về tài sản cố định trong các báo cáo của đơn vị công chưa thật sự phản ánh đúng thực trạng tài sản cố định mà các đơn vị này nắm giữ.

(vii) Về trình bày thông tin lên báo cáo: Ở Việt Nam, các thông tin về tài sản cố định được phản ánh tương đối đầy đủ như trong quy định của IPSAS 17, gồm: báo cáo tình hình tài chính, thuyết minh báo cáo tài chính, báo cáo tổng hợp tình hình tăng, giảm tài sản công, các báo cáo công khai tài sản công… được quy định tại Thông tư số 107/2017/TT-BTC ngày 10/10/2017 và Thông tư số 144/2017/TT-BTC...

Kiến nghị vận dụng tại Việt Nam

Những điểm tương đồng và khác biệt giữa các quy định hiện thời của Việt Nam và các quy định trong IPSAS 17 cho thấy, đang tồn tại những thách thức, cần xem xét các kiến nghị để xây dựng VPSAS 17 tốt hơn:

Tiêu chuẩn ghi nhận tài sản cố định

Việc cho phép các địa phương “có thể ban hành danh mục tài sản chưa đủ tiêu chuẩn quy định” có giá từ 5 triệu đồng đến dưới 10 triệu đồng hoặc đồ sành sứ dễ vỡ có giá trên 10 triệu đồng là tài sản cố định (như Tiền Giang, Bình Định, Trà Vinh… đã ban hành văn bản quy định) dẫn đến việc theo dõi tài sản cố định tại các đơn vị công khá cồng kềnh.

Mặc khác, do không bắt buộc nên phần lớn các địa phương còn lại không ban hành quy định hướng dẫn ghi nhận tài sản cố định chưa đủ tiêu chuẩn trên thành tài sản cố định, dẫn đến thông tin tài sản cố định phản ánh vào phần mềm không đồng đều ở các địa phương gây nên sự không đồng nhất về tiêu chuẩn ghi nhận. Điều này dẫn đến thông tin tài sản cố định trong các báo cáo của đơn vị công, báo cáo tài sản quốc gia thiếu minh bạch.

Do vậy, để đảm bảo sự đồng nhất trong việc ghi nhận tài sản cố định trong các đơn vị công thì việc quy định về tiêu chuẩn ghi nhận tài sản cố định phải được thống nhất, nếu có trường hợp yêu cầu các địa phương ban hành quy định thì phải yêu cầu thống nhất đối với tất cả các địa phương.

Điều kiện ghi nhận

Việc chưa quy định về lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ trong tương lai từ việc sử dụng tài sản cố định là điều kiện ghi nhận tài sản cố định, nên có rất nhiều tài sản cố định thực tế chúng không còn đem lại lợi ích kinh tế hiện tại hoặc trong tương lai nhưng các đơn vị không quan tâm, vẫn theo dõi trên sổ sách kế toán, vẫn tính hao mòn hàng năm cho đến khi tính đủ hao mòn.

Do vậy, nên bổ sung quy định về lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ trong tương lai từ việc sử dụng tài sản cố định trong các văn bản ở lĩnh vực công, đồng thời cũng quy định thời hạn đánh giá lại đối với tài sản cố định có nguy cơ giảm sút lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ. Đây cũng là căn cứ quan trọng để các đơn vị xác định thời gian sử dụng hữu ích của các tài sản cố định, từ đó xác định thời gian hao mòn, khấu hao cho phù hợp.

Phạm vi quy định

Tài sản là di sản quốc gia đã được quy định trong các văn bản của Việt Nam nhưng mới chỉ theo dõi theo giá trị quy ước. Hiện tại, đang có những di sản được sử dụng phục vụ cho hoạt động của các đơn vị, nghĩa là các di sản này đang tạo ra lợi ích hiện tại và tương lai nhưng chưa được ghi nhận bằng giá trị phù hợp vốn có của các tài sản đó. Có thể phần lớn các di sản được biếu tặng, nhưng không có chứng từ phản ánh giá trị hoặc được để lại từ lâu nên việc xác định giá trị theo yêu cầu của nguyên tắc tính giá là một thách thức lớn.

Thực tế hiện nay, nếu các di sản có giá trị sử dụng, mang lại lợi ích kinh tế, phục vụ còn lâu dài trong tương lai thì ghi nhận theo giá quy ước 10 triệu đồng/tài sản thì liệu có phù hợp không? Là vấn đề đặt ra. Thỏa đáng điều này cần định giá di sản để các đơn vị công trực tiếp quản lý, sử dụng ghi nhận, theo dõi và báo cáo di sản vào tài sản quốc gia nhằm góp phần phản ánh trung thực các thông tin nguồn lực của đất nước.

Theo gợi ý của Basnan, N. và các cộng sự (2015) thì di sản sẽ ưu tiên ghi nhận theo nguyên giá nếu nguyên giá của di sản đó có đủ chứng từ minh chứng ngược lại thì ghi nhận theo giá trị hợp lý trên cơ sở thành lập Hội đồng đánh giá, các thành viên hội đồng đánh giá phải bao gồm các chuyên gia có đủ trình độ chuyên môn về định giá di sản trong nước kể cả nước ngoài.

Xác định ghi nhận giá trị ban đầu

Tại Việt Nam, việc ghi nhận tài sản cố định theo giá trị hợp lý đối với tài sản cố định hình thành qua giao dịch không trao đổi vẫn chưa yêu cầu áp dụng giá trị hợp lý (trừ khi tài sản đó trước đây chưa được ghi nhận ở bên bàn giao sau đó chuyển sang cho bên nhận thì bên bàn giao có trách nhiệm thực hiện đánh giá lại trước khi bàn giao các trường hợp khác vẫn ưu tiên ghi theo nguyên giá). Điều này khác với IPSAS 17, quy định tất cả các tài sản cố định có được thông qua giao dịch không trao đổi phải được ghi nhận bằng giá trị hợp lý.

Giá trị hợp lý đã được quy định trong Luật Kế toán số 88/2015/QH13 ngày 20/11/2015, nhưng mới chỉ đề cập đến khái niệm (Điều 3) và quy định các loại tài sản và nợ phải trả được đánh giá và ghi nhận theo giá trị hợp lý tại thời điểm cuối kỳ lập báo cáo tài chính (Điều 28). Tuy nhiên, những quy định này chưa được hướng dẫn cụ thể, do vậy việc vận dụng giá trị hợp lý để kế toán tài sản cố định còn nhiều vấn đề bỏ ngỏ.

Qua nghiên cứu cho thấy, trong những quy định tiếp theo về vấn đề giá trị hợp lý trong đo lường giá trị tài sản cố định, các cơ quan chức năng nên đề cập cụ thể đến khía cạnh kỹ thuật xác định giá trị hợp lý (qua các phương pháp thị trường, phương pháp chi phí, phương pháp thu nhập), các cấp bậc xác định giá trị hợp lý và có thể tham khảo Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế số 13 - Đo lường giá trị hợp lý (IFRS 13).

Khấu hao và hao mòn tài sản cố định hữu hình

- Về việc ngừng tính khấu hao, hao mòn của tài sản cố định có giá trị thanh lý có thể thu hồi được của tài sản đó cao hơn giá trị còn lại: Trong quy định về tính hao mòn, khấu hao của tài sản cố định hiện nay của Việt Nam chưa đề cập đến vấn đề này bởi việc đánh giá lại tài sản cố định sau khi sử dụng chưa được quy định. Cần quy định đánh giá lại tài sản cố định một mặt để phản ánh giá trị tài sản tương đương với giá trị thực của nó, một mặt xác định đúng số hao mòn, khấu hao phải trích tương ứng với thời gian sử dụng hữu ích của chúng.

- Về phương pháp tính hao mòn, khấu hao tài sản cố định: Các đơn vị công không phải hầu hết là các cơ quan hành chính mà cũng có không ít các đơn vị sự nghiệp. Hiện nay, các đơn vị sự nghiệp loại 1 phải tính giá thành dịch vụ mà họ cung ứng nên việc tính đúng, tính đủ giá thành là việc làm cần thiết. Hơn nữa, việc khai thác tài sản cố định trong quá trình sử dụng của các đơn vị này không phải lúc nào cũng “đều đều” nên việc chỉ sử dụng duy nhất một phương pháp tính hao mòn, khấu hao đường thẳng thì không nên. Theo đó, tác giả đề xuất nên bổ sung thêm phương pháp hao mòn để các đơn vị công có thể chọn một trong các phương pháp tính hao mòn, khấu hao phù hợp như trong quy định của IPSAS 17: Phương pháp số dư giảm dần, phương pháp số lượng/khối lượng sản phẩm hoặc phương pháp dựa trên doanh thu.

- Về việc xác định thời gian tính hao mòn tài sản cố định: quy định tính hao mòn tài sản cố định dù tăng bất cứ ngày nào nhưng tài sản cố định có mặt đến ngày 31/12 đều được tính giá trị hao mòn đủ (12 tháng) cho năm hiện hành (khoản 1, Điều 13, Thông tư số 45/2018/TT-BTC) là không đảm bảo nguyên tắc phù hợp, do vậy, cần phải thay đổi quy định này.

Dừng ghi nhận vào khoản mục tài sản cố định

Đến nay, Việt Nam vẫn chưa có quy định về các tài sản cố định khi không có lợi ích kinh tế hoặc tiềm năng phục vụ gì trong tương lai từ quá trình sử dụng hoặc thanh lý tài sản cố định. Điều này bắt nguồn từ việc không quy định đánh giá lại tài sản cố định đang sử dụng để xác định lợi ích của chúng nên các đơn vị không có căn cứ chắc chắn để dừng việc ghi nhận.

Do vậy, Nhà nước nên ban hành quy định về việc đánh giá lại giá trị hợp lý và lợi ích của tài sản cố định để xem xét việc ngừng theo dõi tài sản cố định nếu tài sản cố định đó không thỏa mãn điều kiện ghi nhận này.

Trình bày thông tin lên báo cáo tài chính

Phần lớn các báo cáo tài chính, báo cáo liên quan về tài sản công đã phản ánh nhiều thông tin về tài sản cố định, tuy nhiên trong các báo cáo này chưa quy định các chỉ tiêu phản ánh tài sản cố định đã đánh giá lại, tài sản cố định tạm thời nhàn rỗi, tài sản cố định ngừng sử dụng nhưng không phải nắm giữ để bán. Nên bổ sung các quy định này nhằm góp phần phản ảnh rõ tình hình thực tế tài sản cố định của các đơn vị công.

Bên cạnh đó, cần theo dõi, kê khai minh bạch thông tin tài sản trên các báo cáo tài chính: Hiện nay, các tài sản cố định ở Việt Nam đã tập trung kê khai trên phần mềm quản lý tài sản công, tuy nhiên dữ liệu cung cấp từ phần mềm này chưa đủ minh bạch về giá trị thực của tài sản mà Việt Nam hiện đang nắm giữ. Chẳng hạn: Trường hợp tài sản được nhận bằng các giao dịch không trao đổi chủ yếu là các tài sản được viện trợ biếu tặng nhỏ lẻ, bên đơn vị nhận không đủ minh chứng để ghi sổ (các nhà tài trợ nước ngoài thường xây nhà vệ sinh, bảng tin thông báo, nhà xe... cho các trường học ở những địa bàn khó khăn thuộc vùng sâu vùng xa. Hoàn thành bàn giao tài sản không để lại cho bên nhận thông tin gì để ghi sổ tài sản); trường hợp tài sản chưa tính đủ hao mòn nhưng lại không còn sử dụng vẫn được theo dõi và tính trích hao mòn/khấu hao hàng năm cho đến hết...

Thực trạng trên đã ảnh hưởng và làm cho dữ liệu tài sản quốc gia không sát với thực tế, thiếu minh bạch. Theo tác giả, đã có quy định trong Luật số 15 và các văn bản hướng dẫn về tài sản nhận viện trợ nhỏ lẻ, các đơn vị có tài sản công nghiên cứu thực hiện và các cơ quan có thẩm quyền kiểm tra, giám sát để các tài sản này đảm bảo được ghi nhận đầy đủ vào sổ sách, báo cáo. Trường hợp tài sản cố định không còn giá trị sử dụng nên đưa ra quy định không được ghi nhận và báo cáo vào các chỉ tiêu tài sản cố định.

IPSAS 17 là một trong những chuẩn mực chi phối rất lớn khi soạn thảo VPSAS 17 của Việt Nam. Tác giả hy vọng với những đóng góp của bài viết này về những điểm tương đồng, khác biệt, những thách thức và kiến nghị cụ thể sẽ là nguồn tài liệu tham khảo hữu ích khi xây dựng VPSAS 17.

Tài liệu tham khảo:

1. Quốc hội (2015), “Luật kế toán”, Luật số 88/2015/QH13; “Luật quản lý, sử dụng tài sản công”, Luật số 15/2017/QH14;

2. Chính phủ (2017), Nghị định số 151/2017/NĐ-CP; Nghị định số 129/2017/NĐ-CP; Nghị định số 29/2018/NĐ-CP; Nghị định số 43/2018/NĐ-CP; Nghị định số 44/2018/NĐ-CP;

3. Bộ Tài chính (2013), Quyết định số 2261/QĐ-BTC“Kế hoạch triển khai Chiến lược kế toán – kiểm toán đến năm 2020 và tầm nhìn đến 2030; Thông tư số 45/2013/TT-BTC; Thông tư số 107/2017/TT-BTC; Thông tư số 144/2017/TT-BTC; Quyết định số 1299/QĐ-BTC; Thông tư 10/2020/TT-BTC;

4. Bộ Quốc phòng (2017), Thông tư 318/2017/TT-BQP; Thông tư 26/2019/TT-BQP;

5. International Public Sector Accounting Standard Board (IPSASB) (2020), ‘International Public Sector Accounting Standard (IPSAS) 17: Property, Plant and Equipment’, IPSASB, ISBN 978-1-60815-451-7, Vol.1, 518-562;

6. Matei, N.C. et al (2017), “The importance of tangible fixed-assets revaluation: a comparison between romanian accounting regulations and the IPSAS 17 “Property, plant and equipment””, CBU International conference on innovations in Science and Education 22-24/03/2017, 314-319;

7. Roje G. et al (2014), “Accounting and accountability in public sector asset management: the role of central asset register in consolidating, reporting and utilizing fixed assets in Croatia”, EIASM Public sector management conference, https://www.eiasm.org/frontoffice/event_announcement.asp?event _
id=1183;

8. Basnan, N. et al (2015), “Challenges in accounting for heritage assets and the way forward: towards implementing accrual accounting in Malaysia”, Malaysian Journal of Society and Space, ISSN 2180-2491, Issue 11, 63-73.