Chế độ kế toán cho hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã theo quy định của Luật Hợp tác xã năm 2023

Mai Thu Trang, Trương Thị Mai Phương Cục Quản lý, giám sát, kế toán, kiểm toán (Bộ Tài chính)

Ngày 20/6/2023, Quốc hội đã thông qua Luật Hợp tác xã sửa đổi năm 2023 thay thế Luật Hợp tác xã năm 2012. Luật Hợp tác xã năm 2023 có nhiều thay đổi so với Luật Hợp tác xã năm 2012 giúp tạo hành lang pháp lý nhằm phát triển các mục tiêu đặt ra cho sự phát triển của kinh tế tập thể cũng như thể chế hóa đầy đủ các nhóm chính sách phát triển kinh tế tập thể của Ban Chấp hành Trung ương Đảng khóa XIII. Theo đó, Chính phủ và các bộ cũng đã ban hành các văn bản quy phạm pháp luật hướng dẫn Luật Hợp tác xã năm 2023, trong đó có thể kể đến Thông tư số 71/2024/TT-BTC của Bộ Tài chính hướng dẫn kế toán hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã.

Giới thiệu

Kinh tế tập thể, kinh tế hợp tác luôn là vấn đề được Đảng và Nhà nước ta quan tâm trong quá trình xây dựng và phát triển đất nước. Thời gian qua, Việt Nam luôn quan tâm, ban hành và triển khai nhiều chủ trương, cơ chế, chính sách, pháp luật để phát triển kinh tế tập thể, hợp tác xã, từ đó, ngày một xác định rõ vai trò, vị trí, tầm quan trọng của thành phần kinh tế tập thể, hợp tác xã đối với phát triển kinh tế của quốc gia nói chung và trong cơ cấu nền kinh tế của Đất nước. Chủ trương của Đảng, chính sách, pháp luật của Nhà nước về phát triển kinh tế tập thể, hợp tác xã được thể hiện qua các nghị quyết, kết luận, chiến lược, kế hoạch, văn bản quy phạm pháp luật, văn bản chỉ đạo, điều hành đồng bộ, thống nhất.

Luật Hợp tác xã năm 2012 ra đời đã đánh dấu bước tiến quan trọng trong việc tiếp tục hoàn thiện hệ thống pháp luật Hợp tác xã, nhằm cụ thể hóa các quan điểm mục tiêu, giải pháp của Bộ Chính trị về việc tiếp tục đổi mới, phát triển và nâng cao hiệu quả kinh tế tập thể. Trên cơ sở Luật Hợp tác xã năm 2012, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư số 24/2017/TT-BTC hướng dẫn chế độ kế toán hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã, trong đó có những quy định về hạch toán kế toán phù hợp với quy định của Luật Hợp tác xã năm 2012 và các văn bản hướng dẫn Luật.

Luật Hợp tác xã năm 2023 có hiệu lực thi hành từ ngày 01/7/2024, trong đó tại Khoản 3 Điều 91 Luật Hợp tác xã giao Bộ Tài chính hướng dẫn chế độ kế toán đối với hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã. Trên cơ sở quy định của Luật Hợp tác xã năm 2023, Nghị định số 113/2024/NĐ-CP quy định chi tiết một số điều của Luật Hợp tác xã, ngày 07/10/2024, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư số 71/2024/TT-BTC hướng dẫn chế độ kế toán hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã thay thế cho Thông tư số 24/2017/TT-BTC.

Một số thay đổi của chế độ kế toán cho hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã tại Thông tư số 71/2024/TT-BTC

Thực hiện chế độ kế toán chung cho các hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã

Theo quy định tại Thông tư số 24/2017/TT-BTC, các hợp tác xã có quy mô lớn, có nhiều giao dịch phức tạp được lựa chọn áp dụng chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa ban hành theo Thông tư số 133/2016/TT-BTC ngày 26/8/2016 của Bộ Tài chính hướng dẫn chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa và các văn bản sửa đổi, bổ sung hoặc thay thế (nếu có).

Tuy nhiên, để tạo điều kiện cho các hợp tác xã khi áp dụng văn bản quy phạm pháp luật và phù hợp với trình độ kế toán của hợp tác xã cũng như thuận lợi cho việc cung cấp số liệu, thông tin cho các cơ quan có thẩm quyền trong việc thu thập, đánh giá, so sánh thông tin giữa các hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã, việc áp dụng chung một chế độ kế toán cho các hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã là cần thiết. Do đó, Thông tư số 71/2024/TT-BTC đã quy định áp dụng chung cho các hợp tác xã được thành lập và hoạt động theo quy định của Luật Hợp tác xã.

Về hệ thống tài khoản kế toán

Thông tư số 71/2024/TT-BTC quy định hợp tác xã áp dụng hệ thống tài khoản kế toán hướng dẫn tại Phụ lục I ban hành kèm theo Thông tư số 71/2024/TT-BTC để phục vụ việc ghi sổ kế toán. Tài khoản kế toán áp dụng cho hợp tác xã bao gồm loại tài khoản trong bảng (bao gồm các tài khoản từ loại 1 đến loại 6 và tài khoản loại 9) và loại tài khoản ngoài bảng (tài khoản loại 0). Đối với các tài khoản trong bảng thì được hạch toán kép (nghiệp vụ kinh tế phát sinh được hạch toán vào bên Nợ của ít nhất một tài khoản và hạch toán vào bên Có của ít nhất một tài khoản khác). Đối với các tài khoản ngoài bảng thì được hạch toán đơn (nghiệp vụ kinh tế phát sinh chỉ hạch toán vào bên Nợ hoặc bên Có của một tài khoản, không hạch toán đối ứng với tài khoản khác).

Tuy nhiên, hợp tác xã được bổ sung các tài khoản chi tiết cho các tài khoản đã được quy định tại Thông tư số 71/2024/TT-BTC để hạch toán chi tiết phù hợp với yêu cầu quản lý của hợp tác xã. Trường hợp cần bổ sung tài khoản ngang cấp với các tài khoản đã được quy định tại Thông tư này thì hợp tác xã phải thực hiện theo quy định của Luật Kế toán để đảm bảo thống nhất trong sử dụng tài khoản và trình bày thông tin trên báo cáo tài chính, tránh bỏ sót hoặc trùng lặp thông tin báo cáo tài chính.

Về chứng từ kế toán và sổ kế toán

Thông tư số 71/2024/TT-BTC quy định theo hướng mở đối với chứng từ kế toán, sổ kế toán của hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã, cụ thể như sau:

- Hợp tác xã được chủ động xây dựng, thiết kế biểu mẫu chứng từ kế toán nhưng phải đảm bảo đầy đủ các nội dung chủ yếu của chứng từ kế toán quy định tại Luật Kế toán, phù hợp với đặc điểm hoạt động và yêu cầu quản lý của đơn vị mình, đảm bảo kiểm soát chặt chẽ, an toàn tài sản, nguồn vốn... của hợp tác xã, trừ trường hợp pháp luật có quy định khác. Trường hợp hợp tác xã không tự xây dựng và thiết kế biểu mẫu chứng từ cho riêng đơn vị mình thì hợp tác xã áp dụng hệ thống biểu mẫu chứng từ kế toán và phương pháp lập chứng từ kế toán theo hướng dẫn tại Thông tư số 71/2024/TT-BTC.

- Hợp tác xã được chủ động tự xây dựng biểu mẫu sổ kế toán của riêng mình cho phù hợp với đặc điểm, hoạt động sản xuất, kinh doanh và yêu cầu quản lý của đơn vị mình nhưng phải đảm bảo cung cấp thông tin về giao dịch kinh tế một cách minh bạch, đầy đủ, dễ kiểm tra, kiểm soát và dễ đối chiếu. Trường hợp không tự xây dựng biểu mẫu sổ kế toán thì hợp tác xã áp dụng biểu mẫu sổ kế toán, phương pháp ghi sổ kế toán và hình thức sổ kế toán theo hướng dẫn tại Thông tư số 71/2024/TT-BTC.

Điểm mới tại Thông tư số 71/2024/TT-BTC

Quy định về hoạt động cho vay nội bộ

Luật Hợp tác xã 2012 và các văn bản hướng dẫn Luật Hợp tác xã 2012 quy định các hợp tác xã được sử dụng vốn nhàn rỗi của hợp tác xã và huy động tiền gửi của thành viên để cho thành viên vay theo hình thức tín dụng nội bộ. Hợp tác xã phải tổ chức hạch toán theo dõi riêng các nghiệp vụ của hoạt động tín dụng nội bộ trên cùng 1 hệ thống sổ kế toán của hợp tác xã. Hoạt động tín dụng nội bộ của hợp tác xã thực hiện theo các quy định tại Thông tư số 06/2004/TT-NHNN ngày 27/9/2004 của Ngân hàng Nhà nước hướng dẫn về tín dụng nội bộ hợp tác xã, Thông tư số 04/2007/TT-NHNN ngày 13/6/2007 sửa đổi, bổ sung Thông tư số 06/2004/TT-NHNN.

Tuy nhiên, Điều 83 Luật Hợp tác xã 2023 chỉ quy định về hoạt động cho vay nội bộ trong hợp tác xã và các hợp tác xã phải chấm dứt hoạt động tín dụng nội bộ theo quy định của Luật Hợp tác xã 2012 kể từ ngày 01/9/2023. Các hợp đồng tín dụng nội bộ đã được ký trước ngày 01/9/2023 thì các bên tiếp tục thực hiện quyền, nghĩa vụ theo hợp đồng nhưng không được gia hạn hợp đồng.

Điều 19 Nghị định số 113/2024/NĐ-CP quy định chi tiết về hoạt động cho vay nội bộ trong hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã.

Để phù hợp với Luật Hợp tác xã 2023 và Nghị định số 113/2024/NĐ-CP, Thông tư số 71/2024/TT-BTC quy định các nội dung về hạch toán của hoạt động cho vay nội bộ và có quy định chuyển tiếp đối với các hợp đồng tín dụng nội bộ ký trước ngày 01/9/2023 như sau:

- Hợp tác xã không tiếp tục sử dụng Tài khoản 332 - Phải trả của hoạt động tín dụng nội bộ trừ những hợp tác xã có hợp đồng tín dụng nội bộ ký trước ngày 01/9/2023 và đang còn hiệu lực thì được tiếp tục sử dụng Tài khoản 332 - Phải trả của hoạt động tín dụng nội bộ để phản ánh số tiền thành viên gửi vào hợp tác xã để được hưởng lãi suất theo hình thức tín dụng nội bộ quy định tại Luật Hợp tác xã 2012 cho đến khi các hợp đồng tín dụng nội bộ này hết hạn.

- Hợp tác xã có các hợp đồng tín dụng nội bộ ký trước ngày 01/9/2023 và đang còn hiệu lực thì sử dụng Tài khoản 6123 - Chi phí hoạt động cho vay nội bộ (mở chi tiết) để theo dõi các khoản chi phí lãi tiền gửi phải trả (tiền huy động từ thành viên) cho thành viên cho đến khi các hợp đồng tín dụng nội bộ ký trước ngày 01/9/2023 hết hạn.

Quy định về hạch toán Quỹ chung không chia

Luật Hợp tác xã 2023 bổ sung quy định hoàn toàn mới so với Luật Hợp tác xã 2012 về Quỹ chung không chia. Theo đó, Điều 84 quy định Quỹ chung không chia của hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã được hình thành từ các nguồn sau:

(i) Thu nhập từ giao dịch nội bộ của hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã được trích lập hằng năm theo tỷ lệ do Điều lệ quy định.

(ii) Thu nhập từ giao dịch bên ngoài của hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã; thu nhập từ doanh nghiệp do hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã thành lập; thu nhập từ góp vốn, mua cổ phần được trích lập hằng năm theo tỷ lệ do Điều lệ quy định nhưng không thấp hơn 5% đối với hợp tác xã; 10% đối với liên hiệp hợp tác xã.

(iii) Thu nhập từ chuyển nhượng, thanh lý tài sản chung không chia theo quy định tại điểm a khoản 3 Điều 79 và điểm c khoản 2 Điều 88 của Luật này.

(iv) Thu nhập từ khoản tặng cho, tài trợ hợp pháp của cá nhân, tổ chức bằng đồng Việt Nam hoặc ngoại tệ theo thỏa thuận đưa vào quỹ chung không chia sau khi hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế theo quy định của pháp luật.

Để hướng dẫn quy định tại Điều 84 Luật Hợp tác xã năm 2023, Thông tư số 71/2024/TT-BTC bổ sung hướng dẫn hạch toán kế toán đối với quỹ chung không chia của hợp tác xã vào Tài khoản 442 - Quỹ chung không chia của hợp tác xã. Tài khoản 442 có 2 tài khoản cấp 2: Tài khoản 4421 - Quỹ chung không chia (Phản ánh Quỹ chung không chia của hợp tác xã tăng) và Tài khoản 4422 - Nguồn hình thành tài sản chung không chia (Phản ánh nguồn vốn tương ứng với tài sản chung không chia của hợp tác xã). Việc quản lý và sử dụng Quỹ chung không chia của hợp tác xã được thực hiện theo quy định của Luật Hợp tác xã, các văn bản hướng dẫn Luật Hợp tác xã và các văn bản sửa đổi, bổ sung, thay thế (nếu có) và hợp tác xã phải theo dõi riêng các nguồn hình thành quỹ chung không chia.

Việc có một chế độ kế toán áp dụng cho các hợp tác xã được thành lập và hoạt động theo Luật Hợp tác xã là phù hợp đặc điểm hoạt động và trình độ kế toán của hợp tác xã đã góp phần thúc đẩy sự phát triển của kinh tế tập thể, hợp tác xã phù hợp với chủ đạo và mục tiêu phát triển kinh tế tập thể mà Nghị quyết số 20-NQ/TW đề ra.

Quy định về tài sản chung không chia

Luật Hợp tác xã 2012 chỉ quy định về tài sản không chia của hợp tác xã bao gồm quyền sử dụng đất do Nhà nước giao đất, cho thuê đất; Khoản trợ cấp, hỗ trợ không hoàn lại của Nhà nước; khoản được tặng, cho theo thỏa thuận là tài sản không chia; Phần trích lại từ quỹ đầu tư phát triển hàng năm được đại hội thành viên quyết định đưa vào tài sản không chia; Vốn, tài sản khác được điều lệ quy định là tài sản không chia. Theo đó, Thông tư số 24/2017/TT-BTC đang hướng dẫn hợp tác xã hạch toán các tài sản không chia vào nguồn vốn chủ sở hữu, trong đó yêu cầu hợp tác xã theo dõi chi tiết các nguồn vốn không chia của hợp tác xã.

Luật Hợp tác xã 2023 có quy định rộng hơn về tài sản chung không chia, theo Điều 88 Luật Hợp tác xã 2023, tài sản chung không chia của hợp tác xã là các tài sản là quyền sử dụng đất do Nhà nước giao đất không thu tiền sử dụng đất, Nhà nước giao đất có thu tiền sử dụng đất, cho thuê đất, do mua tài sản gắn liền với đất, nhận nhượng quyền sử dụng đất hợp pháp từ người khác mà tiền sử dụng đất, tiền mua tài sản gắn liền với đất, tiền nhận chuyển nhượng quyền sử dụng đất do Nhà nước hỗ trợ; Tài sản hình thành từ quỹ chung không chia; Tài sản do Nhà nước hỗ trợ một phần hoặc toàn bộ theo quy định là tài sản chung không chia; Tài sản là công trình phục vụ lợi ích chung của cộng đồng do Nhà nước đầu tư, xây dựng, chuyển giao cho hợp tác xã quản lý, sử dụng; Tài sản do cá nhân, tổ chức tặng cho, tài trợ hợp pháp theo thỏa thuận là tài sản chung không chia; Tài sản khác được Điều lệ quy định là Quỹ chung không chia.

Để tạo thuận lợi cho hợp tác xã trong việc quản lý, theo dõi tài sản chung không chia đảm bảo tuân thủ các quy định của Luật Hợp tác xã năm 2023, Thông tư số 71/2024/TT-BTC đã có những sửa đổi, bổ sung phù hợp, cụ thể như sau: (i) Bổ sung Tài khoản số 212 - Tài sản chung không chia để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng, giảm nguyên giá của toàn bộ tài sản chung không chia của hợp tác xã; (ii) Bổ sung Tài khoản 2142 - Hao mòn tài sản chung không chia để phản ánh giá trị hao mòn của tài sản chung không chia bao gồm cả tài sản chung không chia là tài sản cố định hữu hình và tài sản cố định vô hình.

Về doanh thu và chi phí của giao dịch nội bộ và giao dịch bên ngoài

Luật Hợp tác xã 2023 và Nghị định số 113/2024/NĐ-CP quy định cụ thể về giao dịch nội bộ và giao dịch bên ngoài, theo đó yêu cầu các hợp tác xã phải theo dõi riêng các khoản doanh thu và chi phí của giao dịch nội bộ và giao dịch bên ngoài để được hưởng các ưu đãi về chính sách thuế đối với các giao dịch nội bộ. Tuy nhiên, Thông tư số 24/2017/TT-BTC không quy định chi tiết tài khoản cấp 2, cấp 3 của các tài khoản phản ánh doanh thu, chi phí của hợp tác xã mà để hợp tác xã chủ động mở sổ theo dõi chi tiết các khoản giao dịch nội bộ và giao dịch bên ngoài. Thông tư số 71/2024/TT-BTC quy định riêng các tài khoản để phản ánh các khoản doanh thu, chi phí phát sinh từ giao dịch nội bộ và giao dịch bên ngoài phù hợp với quy định của Luật Hợp tác xã năm 2023 và Nghị định số 113/2024/NĐ-CP.

Thay đổi liên quan đến Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng

Khoản 9, khoản 12 Điều 19 và khoản 5 Điều 24 Nghị định số 113/2024/NĐ-CP ngày 12/9/2024 của Chính phủ quy định chi tiết một số điều của Luật Hợp tác xã quy định chuyển tiếp đối với các hợp tác xã còn số dư Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng và quy định về xử lý các khoản cho vay nội bộ bị thất thoát, theo đó các hợp tác xã không còn được tiếp tục trích lập Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng để có nguồn xử lý các khoản cho vay bị thất thoát, khi khoản cho vay bị thất thoát thì các hợp tác xã được ghi nhận ngay vào chi phí trong kỳ phát sinh sau khi trừ đi các khoản thu từ bồi thường của cá nhân, tập thể. Đối với các hợp tác xã đang còn số dư khoản dự phòng rủi ro tín dụng thì tiếp tục được sử dụng số dư quỹ này để xử lý các khoản cho vay bị thất thoát do nguyên nhân khách quan từ hợp đồng tín dụng nội bộ được ký trước ngày 1/9/2023 (nếu có) hoặc theo Nghị quyết của Đại hội thành viên. Như vậy, hợp tác xã không được trích lập Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng như quy định tại Luật Hợp tác xã năm 2012. Do đó, Thông tư số 71/2024/TT-BTC đã hướng dẫn đối với số dư Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng như sau: Hợp tác xã không được tiếp tục sử dụng Tài khoản 359 - Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng để phản ánh khoản trích lập dự phòng rủi ro tín dụng. Các hợp tác xã đang còn số dư Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng thì chuyển số dư đang theo dõi trên Tài khoản 359 - Quỹ dự phòng rủi ro tín dụng sang theo dõi chi tiết trên Tài khoản 338 - Phải trả khác và trình bày trên Thuyết minh Báo cáo tài chính.

Kết luận

Việc có một chế độ kế toán áp dụng cho các hợp tác xã được thành lập và hoạt động theo Luật Hợp tác xã là phù hợp đặc điểm hoạt động và trình độ kế toán của hợp tác xã đã góp phần thúc đẩy sự phát triển của kinh tế tập thể, hợp tác xã phù hợp với chủ đạo và mục tiêu phát triển kinh tế tập thể mà Nghị quyết số 20-NQ/TW đề ra. Những thay đổi đáng kể tại Thông tư số 71/2024/TT-BTC được kỳ vọng sẽ góp phần phản ánh ngày càng công khai, minh bạch, trung thực các thông tin, số liệu kinh tế - tài chính của các hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã trong nền kinh tế quốc dân, từ đó đáp ứng yêu cầu công tác quản lý, điều hành và ra quyết định của cơ quan quản lý Nhà nước cũng như các hợp tác xã, liên hiệp hợp tác xã.

Tài liệu tham khảo:

  1. Quốc hội (2023), Luật số Hợp tác xã số 17/2023/QH15 ngày 20/6/2023;
  2. Chính phủ (2024), Nghị định số 113/2024/NĐ-CP ngày 12/9/2024 quy định chi tiết một số điều của Luật Hợp tác xã;
  3. Bộ Tài chính (2017), Thông tư số 24/2017/TT-BTC ngày 28/3/2017 hướng dẫn chế độ kế toán Hợp tác xã, liên hiệp Hợp tác xã;
  4. Ngân hàng Nhà nước (2004), Thông tư số 06/2004/TT-NHNN ngày 27/9/2004 hướng dẫn về tín dụng nội bộ Hợp tác xã.
 
Bài đăng trên Tạp chí Tài chính kỳ 2 tháng 12/2024