Kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty thép

Báo cáo tài chính là đối tượng chủ yếu của kiểm toán độc lập và chứa đựng nhiều thông tin quan trọng, phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị trên nhiều khía cạnh. Đối với các doanh nghiệp ngành Thép, các chỉ tiêu về hàng tồn kho thường là những khoản mục có giá trị lớn, các nghiệp vụ liên quan tới hàng tồn kho lại phát sinh nhiều, phức tạp... Vì vậy, kiểm toán hàng tồn kho là phần quan trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính, nhất là với các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam. Bài viết nghiên cứu thực trạng kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại 30 doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam và đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho tại các doanh nghiệp này.

Phương pháp nghiên cứu

Nghiên cứu thực hiện khảo sát qua phiếu điều tra qua 3 giai đoạn: Xây dựng bảng hỏi; Thực hiện khảo sát thử; Tiến hành khảo sát chính thức. Phương pháp thực hiện khảo sát gồm: Khảo sát qua Email, sử dụng bảng thiết kế câu hỏi trên Google Form và thu hồi phiếu qua bảng tổng hợp tự động của Google Form.

Các phiếu khảo sát sau khi thu thập sẽ được kiểm tra và đánh giá tính hợp lệ. Kết quả, thu hồi được 38 phiếu hợp lệ, số phiếu khảo sát này được phân tích và tổng hợp trên Excel phục vụ cho việc nghiên cứu, đánh giá hoạt động của các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam.

Thực trạng kiểm toán hang tồn kho trong các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam

Phương pháp tiếp cận của cuộc kiểm toán

Kết quả khảo sát cho thấy, 100% các kiểm toán viên (KTV) đều áp dụng phương pháp tiếp cận theo rủi ro. Khi tiếp cận kiểm toán hàng tồn kho (HTK) theo phương pháp này, KTV thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro trong cả 3 giai đoạn:

(i) Đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu trên cấp độ tổng thể báo cáo tài chính (BCTC) thông qua tìm hiểu đặc điểm hoạt động kinh doanh và môi trường hoạt động và cấp độ cơ sở dẫn liệu đối với HTK (giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán);

(ii) Thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán cho các rủi ro được đánh giá và giảm rủi ro sai sót trọng yếu trên BCTC và cấp độ cơ sở dẫn liệu cho HTK đến mức thấp chấp nhận được (giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán);

(iii) Đưa ý kiến kết luận tổng hợp về HTK (giai đoạn tổng hợp và lập báo cáo).

Thực hiện các công việc của cuộc kiểm toán

Kết quả khảo sát cho thấy, các công ty kiểm toán thực hiện kiểm toán theo quy trình 3 giai đoạn, bao gồm:

Giai đoạn lập kế hoạch:

- Xác định mục tiêu và phạm vi kiểm toán: Kết quả khảo sát cho thấy, các mục tiêu kiểm toán được hướng tới khi kiểm toán phần hành HTK bao gồm: Sự hiện hữu hoặc phát sinh, tính trọn vẹn và đầy đủ, quyền và nghĩa vụ, đo lường và tính giá, trình bày và khai báo.

- Lựa chọn nhân sự cho phần kiểm toán HTK: 100% người được phỏng vấn đều đồng ý rằng, trình độ, kinh nghiệm, năng lực và khả năng xét đoán chuyên môn nghề nghiệp của KTV là các yếu tố ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán HTK, trong đó trình độ của KTV đóng vai trò quyết định.

- Thu thập thông tin cơ sở về HTK: Với khách hàng năm đầu tiên, KTV thường thu nhập các thông tin như số lượng chủng loại và đặc điểm của từng chủng loại HTK; công tác bảo quản HTK; kết quả kiểm tra định kỳ hoặc đột xuất của các năm trước và năm hiện hành, biên bản các cuộc họp của các bộ phận, Ban giám đốc, Hội đồng quản trị liên quan đến các giao dịch, xử lý HTK…

- Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ đối với HTK: Qua thực tế tìm hiểu hồ sơ kiểm toán, các thủ tục phân tích sơ bộ thường được các nhóm kiểm toán thực hiện bằng cách so sánh số dư của khoản mục HTK; so sánh tỷ trọng HTK trong tổng tài sản hoặc tổng tài sản ngắn hạn; so sánh giá vốn hàng bán trên bảng cân đối kế toán năm nay so với năm trước nhằm đánh giá sự biến động của khoản mục và cụ thể từng loại HTK.

- Xác định, đánh giá và xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu trong HTK: Rủi ro có sai sót trọng yếu trong HTK được xác định thông qua kết quả đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. KTV có thể đánh giá độc lập từng loại hoặc đánh giá kết hợp cả hai rủi ro này, từ đó xác định mức rủi ro có sai sót trọng yếu trong HTK.

- Xác định mức trọng yếu đối với HTK: Kết quả khảo sát cho thấy, 100% công ty kiểm toán đã xây dựng được quy trình chuẩn để đánh giá mức độ trọng yếu. Việc lựa chọn tiêu chí nào sẽ tuỳ thuộc đặc điểm và tính chất của từng cuộc kiểm toán, cũng như xét đoán của KTV.

Tuy nhiên, qua khảo sát thì tiêu chí được lựa chọn trong thời gian xem xét là lợi nhuận trước thuế. Sau khi chọn được tiêu chí cơ sở, KTV sẽ lấy tiêu chí này nhân tỷ lệ % (theo chính sách của công ty quy định) để tính ra mức trọng yếu tổng thể.

- Thiết kế chương trình kiểm toán HTK: 100% công ty kiểm toán các đã xây dựng chương trình kiểm toán đầy đủ, chi tiết.

Giai đoạn thực hiện kiểm toán HTK:

- Thực hiện thử nghiệm kiểm soát: Các công ty kiểm toán đều căn cứ vào các hướng dẫn của chương trình kiểm toán HTK đã được xây dựng, KTV thực hiện thử nghiệm kiểm soát trên một nhóm các hoạt động kiểm soát của khách. Các kỹ thuật và thủ tục thường được KTV sử dụng là: Quan sát các nghiệp vụ thực tế; Kiểm tra thực tế mức độ tuân thủ các quy chế kiểm soát của nhân viên trong đơn vị...

- Thực hành các thử nghiệm cơ bản: Thực hiện thủ tục phân tích HTK: Hầu hết các đơn vị kiểm toán đều áp kỹ thuật phân tích bao gồm: Phân tích số dư khoản mục HTK; so sánh số dư khoản mục HTK năm nay so với năm trước; tính toán hệ số quay vòng HTK với một số mặt hàng chính, trao đổi thông tin với các cá nhân có liên quan về các tăng, giảm có giá trị lớn có ảnh hưởng đến tính trọng yếu…

- Kiểm tra số dư đầu năm của HTK: Các thủ tục kiểm toán số dư đầu năm thường bao gồm: Xác định liệu số dư cuối kỳ của kỳ trước đã khớp đúng với số dư đầu kỳ hiện tại, hoặc nếu được điều chỉnh lại thì tìm hiểu nguyên nhân và xác định tính hợp lý.

- Kiểm tra vật chất đối với HTK: Các công ty kiểm toán tại các đơn vị thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam đều xác định khoản mục HTK là khoản mục trọng yếu. Do đó, khi tiến hành kiểm toán các nhóm kiểm toán bắt buộc phải xây dựng quy trình chi tiết để thực hiện hoặc chứng kiến kiểm kê HTK.

- Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và tính giá HTK: 100% KTV đều thực hiện theo hướng dẫn của chương trình kiểm toán áp dụng cho khách hàng đã được thiết kế sẵn trong giai đoạn lập kế hoạch.

Giai đoạn hoàn thành kiểm toán HTK:

Kết quả khảo sát cho thấy, 100% các công ty kiểm toán đều đánh giá ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán. 81,3% (26/38) KTV cho rằng, việc đánh giá ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán thường căn cứ vào hồ sơ tài liệu gồm: Các biên bản họp đại hội cổ đông, biên bản họp hội đồng quản trị, biên ban kiểm soát, họp ban giám đốc sau ngày khóa sổ kế toán, trao đổi với giám đốc đơn vị…

Sau khi đã tổng hợp toàn bộ kết quả kiểm toán, KTV trao đổi với đơn vị các vấn đề còn vướng mắc về hạch toán HTK để thống nhất và lập dự thảo báo cáo và thư quản lý. Cuối cùng, soát xét, hoàn thiện báo cáo kiểm toán và thư quản lý.

Các KTV phụ trách kiểm toán HTK sẽ soát xét hồ sơ kiểm toán đánh giá các vấn đề: (i) Mục tiêu kiểm toán được xác định và thỏa mãn; (ii) Đảm bảo các bằng chứng thu thập đầy đủ, khách quan và phản ánh trung thực thông tin về hoạt động của đơn vị; (iii) KTV tổng hợp các vấn đề phát sinh và đề xuất bút toán điều chỉnh.

Nhận xét và bàn luận

Kiểm toán HTK tại Tổng Công ty Thép Việt Nam là một phần quan trọng quá trình thực hiện một cuộc kiểm toán. Kết quả nghiên cứu thực trạng cho thấy những ưu điểm chính sau:

Một là, các công ty kiểm toán đã thực hiện cuộc kiểm toán dựa trên phương pháp đánh giá rủi ro kinh doanh, phù hợp với các yêu cầu của các chuẩn mực kế toán. Việc lựa chọn theo cách tiếp cận này KTV sẽ xác định đúng trọng tâm kiểm toán, nhận diện kịp thời rủi ro có sai phạm liên quan đến khoản mục HTK.

Hai là, quy trình kiểm toán hiện đại phù hợp với đặc điểm của từng khách hàng. KTV đã vận dụng theo chương trình kiểm toán của hãng kiểm toán lớn (Deloitte) phù hợp với đặc thù của công ty kiểm toán và của khách hàng. Quy trình kiểm toán được thực hiện chặt chẽ qua từng giai đoạn. Đây là một trong những yếu tố quyết định giúp nâng cao chất lượng kiểm toán và hiệu quả của cuộc kiểm toán.

Ba là, vận dụng các phương pháp kiểm toán chặt chẽ và phù hợp với khoản mục HTK. Các thủ tục kiểm tra được thiết kế khoa học và bổ sung cho nhau. Các thủ tục thu thập bằng chứng đầy đủ như chứng kiến hoặc trực tiếp kiểm kê vật chất HTK nhằm khẳng định số dư HTK trên BCTC là hợp lý.

Bên cạnh những ưu điểm trên, vẫn còn tồn tại hạn chế sau:

- Việc vận dụng phương pháp tiếp cận rủi ro khi kiểm toán HTK chưa được KTV áp dụng triệt để. (Còn 15,6% KTV chưa tuân thủ đầy đủ các bước của quy trình và nội dung đánh giá rủi ro).

- Các kỹ thuật thu thập chuyên sâu nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán cho KTV chưa được hướng dẫn cụ thể để thu thập một cách hiệu quả, đồng bộ, khoa học. 100% công ty kiểm toán không thiết kế riêng các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trong HTK. Điều này gây khó khăn cho những các KTV đặc biệt là đối với các KTV chưa có nhiều kinh nghiệm.

- Việc áp dụng phương pháp lấy mẫu kiểm toán phi thống kê vẫn xảy ra và không thể hiện đầy đủ các thông tin trên giấy tờ để thuyết minh nội dung lý do sử dụng các xét đoán chuyên môn để chọn mẫu...

Để hoàn thiện công tác kiểm toán hàng tồn kho tại các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam

Để khắc phục những hạn chế trên, cũng như nâng cao công tác kiểm toán HTK tại các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam, thời gian tới cần triển khai các giải pháp sau:

Thứ nhất, cần áp dụng triệt để phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro khi kiểm toán tại các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam, nhằm giúp cuộc kiểm toán được tiến hành theo chiến lược thống nhất và có hệ thống hơn. Để thực hiện điều này, các KTV cần tuân thủ triệt để các bước của phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro bao gồm: Thu thập các thông tin về ngành nghề, lĩnh vực hoạt động của đơn vị, các yếu tố bên ngoài, phương thức quản lý, các chính sách kế toán mà đơn vị đang áp dụng; tìm hiểu mục tiêu ngắn và dài hạn của đơn vị…

Thứ hai, hoàn thiện các kỹ thuật chuyên sâu để thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm phát hiện ra các gian lận và sai sót. Các thủ tục, kỹ thuật có thể áp dụng như phương pháp kiểm kê tài sản tại nhiều kho bãi nhằm hạn chế và phát hiện hàng hoá bị ghi trùng ở nhiều địa điểm khác nhau.

Nhận diện những mặt hàng bị lỗi thời và bị hỏng trong kho, kiểm tra kỹ các loại hàng khách đã mua nhưng vẫn gửi tại kho của doanh nghiệp, hoặc hàng đã gửi bán. Trong các trường hợp phức tạp, KTV thường chỉ có thể xác định được số lượng của các loại HTK, khó đánh giá được về giá trị thực tế, tình trạng sử dụng của các loại HTK.

Do đó, khi kiểm toán tại các khách hàng có đặc điểm này, các công ty kiểm toán cần có chuyên gia giỏi trong lĩnh vực đó tham gia vào cuộc kiểm kê tại khách hàng để đánh giá giá trị HTK chính xác hơn.

Thứ ba, nếu các thử nghiệm của KTV dựa trên các phần tử của mẫu không đại diện cho tổng thể, cho dù có sử dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán nào cũng sẽ không đem lại hiệu quả. Do đó, KTV cần sử dụng kết hợp cả lấy mẫu thống kê và phi thống kê.

Khi sử dụng đúng cách, phương pháp lấy mẫu sẽ hiệu quả trong việc cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhưng KTV cần cân nhắc về mức độ và trường hợp sử dụng lấy mẫu phi thống kê bởi nó không cho phép KTV kiểm soát về mặt thống kê cho việc đo lường rủi ro lấy mẫu. Đối với cả hai cách tiếp cận, KTV phải xem xét bản chất của sai sót trọng yếu được phát hiện trong mẫu và kết luận trên tổng thể.

 Tài liệu tham khảo:

1. Đào Minh Hằng (2016), “Hoàn thiện kiểm toán HTK trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp sản xuất thép do các công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam thực hiện”, Luận án Tiến sỹ kinh tế, Trường Đại học Thương mại;

2. Nguyễn Đăng Huy (2018), “Một số kỹ thuật kiểm toán HTK do các công ty kiểm toán độc lập thực hiện”, Tạp chí Nghiên cứu Tài chính kế toán, số 8, tr. 56-50;

3. Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp thuộc Tổng Công ty Thép Việt Nam.

Thông tin tác giả:

*Theo ThS. Phạm Thị Thanh - Trường Cao đẳng Kinh tế - Kế hoạch Đà Nẵng.

**Bài viết đăng trên Tạp chí Tài chính kỳ 2 tháng 4/2022.