Nghị định số 25/2017/NĐ-CP quy định cụ thể về phạm vi cũng như nội dung, quyền và trách nhiệm lập báo cáo tài chính nhà nước (BCTCNN); trách nhiệm cung cấp thông tin để lập BCTCNN. Đồng thời, Nghị định cũng quy định BCTCNN đầu tiên được lập theo số liệu tài chính năm 2018. Để Nghị định số 25/2017/NĐ-CP đi vào thực tiễn, Bộ Tài chính giao Kho bạc Nhà nước (KBNN) xây dựng Dự thảo Thông tư hướng dẫn lập BCTCNN để hướng dẫn các chỉ tiêu cụ thể của BCTCNN; hướng dẫn biểu mẫu, quy trình tổng hợp, lập và gửi báo cáo cung cấp thông tin tài chính phục vụ tổng hợp, lập BCTCNN; hướng dẫn việc kiểm tra, đôn đốc việc lập BCTCNN...

Về quy trình lập báo cáo tài chính nhà nước

Về bản chất BCTCNN sẽ được hợp nhất từ các BCTC của các đơn vị kế toán thuộc khu vực nhà nước (đơn vị sử dụng ngân sách, đơn vị quản lý quỹ tài chính nhà nước ngoài ngân sách, đơn vị sự nghiệp công lập và các đơn vị khác thuộc khu vực nhà nước) kết hợp với các thông tin tài chính của các cơ quan quản lý. Cụ thể:

Đối với Báo cáo tình hình tài chính nhà nước và Báo cáo kết quả hoạt động tài chính nhà nước được thực hiện theo các bước sau:

Bước 1: Hợp cộng (cộng ngang) các chỉ tiêu liên quan đến Báo cáo tình hình tài chính, Báo cáo kết quả hoạt động của các đơn vị quy định tại khoản 2, khoản 3 Điều 2 của dự thảo Thông tư và các chỉ tiêu trên Báo cáo tình hình tài chính nhà nước, Báo cáo kết quả hoạt động tài chính nhà nước của các tỉnh (trường hợp lập BCTCNN toàn quốc) hoặc các chỉ tiêu trên Báo cáo tổng hợp thông tin tình hình tài chính, Báo cáo tổng hợp thông tin kết quả hoạt động tài chính của các huyện (trường hợp lập BCTCNN tỉnh).

Bước 2: Loại trừ các giao dịch nội bộ theo hướng dẫn tại Điều 10 của dự thảo Thông tư này.

Bước 3: Lập Báo cáo tình hình tài chính nhà nước và Báo cáo kết quả hoạt động tài chính nhà nước sau khi loại trừ các giao dịch nội bộ.

Đối với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ thực hiện theo các bước:

Bước 1: Lập phần Báo cáo lưu chuyển tiền từ hoạt động chủ yếu theo phương pháp gián tiếp theo hướng dẫn tại mục 1, phần III, Phụ lục số 01 kèm theo dự thảo Thông tư này. Xác định chỉ tiêu “Lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động chủ yếu”.

Bước 2: Lập phần Báo cáo lưu chuyển tiền từ hoạt động đầu tư; Thực hiện hợp cộng các chỉ tiêu liên quan đến các luồng tiền từ hoạt động đầu tư của các đơn vị quy định tại khoản 2, khoản 3 Điều 2 của dự thảo Thông tư này và các chỉ tiêu liên quan đến luồng tiền từ hoạt động đầu tư trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các tỉnh (trường hợp lập BCTCNN toàn quốc) hoặc Báo cáo tổng hợp thông tin lưu chuyển tiền tệ của các huyện thuộc tỉnh (trường hợp lập BCTCNN tỉnh).

Bước 3: Lập phần báo cáo lưu chuyển tiền từ hoạt động tài chính. Hợp cộng các chỉ tiêu liên quan đến lưu chuyển tiền tệ từ hoạt động tài chính của các đơn vị quy định tại khoản 2, khoản 3, Điều 2 của dự thảo Thông tư này và các chỉ tiêu liên quan đến luồng tiền từ hoạt động tài chính trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các tỉnh (trường hợp lập BCTCNN toàn quốc) hoặc Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các huyện thuộc tỉnh (trường hợp lập BCTCNN tỉnh).

Bước 4: Tổng hợp các luồng tiền từ ba loại hoạt động và xác định chỉ tiêu “Lưu chuyển tiền thuần trong kỳ”.

Bước 5: Tổng hợp chỉ tiêu “Ảnh hưởng của chênh lệch tỷ giá” từ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các đơn vị quy định tại Điều 2 của dự thảo Thông tư này và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của các tỉnh (trường hợp lập BCTCNN toàn quốc) hoặc Báo cáo tổng hợp thông tin lưu chuyển tiền tệ của các huyện thuộc tỉnh (trường hợp lập BCTCNN tỉnh).

Bước 6: Xác định các chỉ tiêu “Tiền và các khoản tương đương tiền đầu kỳ", “Tiền và các khoản tương đương tiền cuối kỳ” và hoàn thiện Báo cáo lưu chuyển tiền tệ.

Các đơn vị sử dụng ngân sách, đơn vị quản lý quỹ tài chính nhà nước ngoài ngân sách, đơn vị sự nghiệp công lập và các đơn vị khác thuộc khu vực nhà nước lập BCTC của đơn vị mình và Báo cáo bổ sung thông tin tài chính. Đơn vị dự toán cấp 1 lập BCTC tổng hợp từ các BCTC và Báo cáo bổ sung thông tin tài chính của các đơn vị cấp dưới thuộc hoặc trực thuộc đơn vị dự toán cấp 1. Đồng thời, lập báo cáo bổ sung thông tin tài chính tổng hợp để phục vụ loại trừ các giao dịch nội bộ khi lập BCTCNN.

Các BCTC của đơn vị sử dụng ngân sách, đơn vị quản lý quỹ tài chính nhà nước ngoài ngân sách, đơn vị sự nghiệp công lập và các đơn vị khác thuộc khu vực nhà nước được thực hiện theo quy định tại chế độ kế toán (CĐKT) hiện hành. Các BCTC tổng hợp của các đơn vị dự toán cấp 1 được thực hiện theo quy định tại văn bản hướng dẫn của Bộ Tài chính (hiện nay, Cục Quản lý Giám sát kế toán, kiểm toán (Bộ Tài chính) đang nghiên cứu xây dựng dự thảo Thông tư hướng dẫn lập BCTC tổng hợp của đơn vị dự toán cấp 1).

Hệ thống KBNN các cấp lập Báo cáo tổng hợp thông tin tài chính huyện, BCTCNN tỉnh và BCTCNN toàn quốc trên cơ sở Báo cáo cung cấp thông tin của đơn vị dự toán cấp 1 (BCTC tổng hợp và Báo cáo bổ sung thông tin tài chính tổng hợp đã nêu trên) và Báo cáo cung cấp thông tin tài chính của các cơ quan quản lý tương đương với cấp huyện, tỉnh và Trung ương.

Về các chỉ tiêu của các Báo cáo tài chính nhà nước

Trên thực tế, các BCTCNN thường không được lập trực tiếp từ các giao dịch kế toán phát sinh tại đơn vị mà được tổng hợp bằng phương pháp hợp nhất BCTC từ các đơn vị, những nội dung phản ánh trên BCTCNN cần được thể hiện chi tiết trên BCTC của các đơn vị. Theo đó, yêu cầu đặt ra là cần có sự nhất quán về mặt chỉ tiêu, nội dung thông tin tài chính trên BCTC của các đơn vị này với các chỉ tiêu, nội dung thông tin tài chính trên BCTCNN. Trong quá trình soạn thảo các nội dung chi tiết của các chỉ tiêu trên BCTCNN tại phụ lục kèm theo dự thảo Thông tư hướng dẫn lập BCTCNN, KBNN đã nghiên cứu và tham khảo các quy định hiện hành về cơ chế tài chính, chế độ kế toán của các đơn vị cung cấp thông tin lập BCTCNN.

Tuy nhiên, hiện nay, các đơn vị kế toán trong khu vực nhà nước đang áp dụng nhiều CĐKT, trong đó mới có chế độ kế toán hành chính sự nghiệp (HCSN) (Thông tư số 107/2017/TT-BTC ngày 10/10/2017 của Bộ Tài chính) có hướng dẫn cho các đơn vị lập BCTC trên cơ sở kế hoạch dồn tích (đồng thời, là cơ sở để lập BCTCNN); các CĐKT khác đang trong quá trình nghiên cứu, sửa đổi bổ sung đồng bộ với chế độ kế toán HCSN.

Về loại trừ các giao dịch nội bộ và điều chỉnh số liệu báo cáo tài chính nhà nước

Việc loại trừ các chỉ tiêu và khoản mục liên quan đến giao dịch nội bộ là yêu cầu và nguyên tắc cơ bản khi hợp nhất BCTC, nhằm giảm thiểu các số liệu trùng lặp trên BCTCNN. Các quan hệ giao dịch nội bộ có thể phát sinh khi lập BCTCNN bao gồm: Quan hệ giao dịch giữa các cấp ngân sách (bổ sung cân đối, bổ sung có mục tiêu); quan hệ giao dịch giữa các đơn vị kế toán trong khu vực nhà nước (mua, bán hàng, cung cấp dịch vụ…).

Để thực hiện được việc loại trừ giao dịch nội bộ, theo nghiên cứu của Vũ Thị Thu Trang (2018), cần xác định phạm vi các đơn vị được hợp nhất vào BCTCNN; xác định các cấp hợp nhất báo cáo (cấp đơn vị, cấp huyện, cấp tỉnh, cấp toàn quốc); xác định danh mục các giao dịch (chỉ tiêu và khoản mục) cần loại trừ; Từ đó, theo dõi mã hóa các đơn vị và các giao dịch đảm bảo tính khoa học và logic để thuận tiện cho các đơn vị trong việc xác định, theo dõi và đối chiếu các giao dịch nội bộ.

Với mục tiêu đơn giản quy trình hợp nhất BCTCNN, Dự thảo Thông tư hướng dẫn lập BCTCNN quy định một số các giao dịch đơn giản, phát sinh lớn để thực hiện phân loại gồm: Bổ sung và nhận bổ sung cân đối ngân sách cấp trên cho ngân sách cấp dưới; cho địa phương vay lại… Ngân sách nhà nước cấp, tạm ứng kinh phí hoạt động, kinh phí chương trình dự án, kinh phí đầu tư xây dựng cơ bản… cho các cơ quan, tổ chức, đơn vị sự nghiệp có sử dụng ngân sách nhà nước (NSNN) các cấp. Giao dịch nội bộ phát sinh khoản phải thu và phải trả giữa các đơn vị thuộc khu vực nhà nước trên phạm vi toàn quốc (ngoài các trường hợp đã nêu trên).

Về điều chỉnh số liệu BCTCNN, Dự thảo Thông tư quy định, khi lập BCTCNN, nếu phát hiện các sai sót của các năm trước, KBNN thực hiện điều chỉnh theo các nội dung sau: Trường hợp BCTCNN chưa nộp cho cơ quan có thẩm quyền, KBNN thực hiện điều chỉnh vào số liệu năm báo cáo; trường hợp BCTCNN đã nộp cho cơ quan có thẩm quyền, KBNN thực hiện điều chỉnh vào số liệu năm phát hiện sai sót.

Về báo cáo cung cấp thông tin tài chính của các cơ quan, đơn vị phục vụ tổng hợp, lập Báo cáo tài chính nhà nước

Để tổ chức tổng hợp, lập BCTCNN, dự thảo Thông tư lập BCTCNN quy định về biểu mẫu, quy trình tổng hợp, lập, gửi cho 2 nhóm Báo cáo cung cấp thông tin tài chính tương ứng với 2 nhóm đơn vị cung cấp thông tin đầu vào là: Nhóm các cơ quan quản lý và nhóm các đơn vị dự toán cấp 1. Nội dung báo cáo (biểu mẫu và quy trình tổng hợp) liên quan đến nhóm đơn vị dự toán cấp 1 sẽ được tham chiếu đến quy định tại Thông tư hướng dẫn lập BCTC tổng hợp của đơn vị dự toán cấp 1 do Cục Quản lý giám sát kế toán, kiểm toán (Bộ Tài chính) chủ trì xây dựng. 

Đối với Báo cáo cung cấp thông tin tài chính của nhóm các cơ quan quản lý, Dự thảo Thông tư quy định cụ thể về biểu mẫu, nội dung, phương pháp lập gắn với từng nhóm nội dung bao gồm: Báo cáo cung cấp thông tin tài chính về thu NSNN: Phản ánh các khoản doanh thu (số thực thu và số phải thu) về thuế, phí, lệ phí… và các khoản doanh thu khác thuộc NSNN; các khoản doanh thu thuộc NSNN (nếu có). Báo cáo này do Tổng cục Thuế và các đơn vị thuộc Tổng cục Thuế cung cấp.

Báo cáo cung cấp thông tin tài chính về vay, trả nợ công, phản ánh các khoản phải trả về vay, nợ của Chính phủ, các chính quyền địa phương… các khoản nợ được Chính phủ bảo lãnh, các khoản phải thu từ cho vay, các khoản doanh thu từ lãi cho vay và các khoản chi phí lãi vay. Trong đó, Cục Quản lý nợ và Tài chính đối ngoại (Bộ Tài chính) cung cấp thông tin về nợ nước ngoài của Chính phủ thông qua hình thức ký kết thỏa thuận vay và phát hành công cụ nợ; Vụ Ngân sách Tài chính (Bộ Tài chính) cung cấp thông tin về nợ trong nước của Chính phủ thông qua hình thức ký kết thỏa thuận vay; Kho bạc Nhà nước cung cấp thông tin về nợ trong nước của Chính phủ thông qua hình thức phát hành công cụ nợ; Sở Tài chính cung cấp thông tin về nợ chính quyền địa phương.

Báo cáo cung cấp thông tin tài chính về vốn nhà nước đầu tư tại các doanh nghiệp (DN), ngân hàng và các tổ chức tài chính khác, phản ánh các khoản đầu tư tài chính của Nhà nước (vốn nhà nước tại DN), các khoản doanh thu, chi phí, các khoản phải thu hoặc phải trả phát sinh từ việc đầu tư vốn nhà nước tại DN. Trong đó, Cục Tài chính DN (Bộ Tài chính) cung cấp thông tin về vốn nhà nước đầu tư tại các ngân hàng và các tổ chức tài chính khác ở Trung ương; Sở Tài chính cung cấp thông tin về vốn nhà nước đầu tư tại các DN, ngân hàng và các tổ chức tài chính khác (nếu có) tại địa phương.

Trong bối cảnh các đơn vị HCSN còn nhiều bỡ ngỡ khi áp dụng CĐKT mới từ năm 2018, Dự thảo Thông tư hướng dẫn lập BCTC tổng hợp tại đơn vị dự toán cấp 1 vẫn chưa được ban hành sẽ là một thách thức không nhỏ đối với các đơn vị cũng như đối với KBNN trong giai đoạn đầu triển khai lập BCTCNN. Tuy nhiên, trong quá trình triển khai thực hiện lập BCTCNN, các đơn vị sử dụng NSNN cần chủ động ứng phó với những vướng mắc, khó khăn, để đưa ra các phương án xử lý linh hoạt đúng theo quy định của các văn bản hiện hành.