Trong bối cảnh đó, kiểm toán viên phải nỗ lực nhiều hơn trong quá trình thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, làm cơ sở đưa ra kết luận kiểm toán phù hợp. Bài viết đưa ra một số lưu ý đối với kiểm toán viên trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán trong bối cảnh bị ảnh hưởng bởi đại dịch COVID-19.

Khái quát về bằng chứng kiểm toán

Trong kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC), bằng chứng kiểm toán là cơ sở để chứng minh cho các nhận định của kiểm toán viên về các BCTC của đơn vị. Xuất phát từ tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 - Bằng chứng kiểm toán yêu cầu kiểm toán viên (KTV) phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán phù hợp với từng hoàn cảnh nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đưa ra các kết luận hợp lý làm cơ sở cho ý kiến kiểm toán.

“Bằng chứng kiểm toán là tất cả tài liệu, thông tin do KTV thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa vào các tài liệu, thông tin này, KTV đưa ra kết luận và từ đó hình thành ý kiến kiểm toán” (VSA 500 – Bằng chứng kiểm toán).

Để có thể xét đoán và đưa ra những quyết định phù hợp về bằng chứng kiểm toán, KTV phải đánh giá sự đầy đủ và tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán. Cụ thể:

Sự đầy đủ

Sự đầy đủ là yêu cầu về mặt số lượng của các bằng chứng kiểm toán cần thiết làm cơ sở cho nhận xét của KTV về BCTC được kiểm toán. Sự đầy đủ của bằng chứng kiểm toán thể hiện mặt số lượng của bằng chứng kiểm toán. KTV cần thu thập một lượng bằng chứng kiểm toán đủ làm cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toán. Nếu số lượng bằng chứng kiểm toán không đầy đủ, KTV không có đủ cơ sở để đưa ra kết luận về thông tin được kiểm toán. Ngược lại, nếu số lượng bằng chứng kiểm toán thừa sẽ ảnh hưởng tới chi phí thời gian thu thập bằng chứng cũng như tính hiệu quả mà bằng chứng kiểm toán mang lại.

Tính thích hợp

Tính thích hợp thể hiện mặt chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán thích hợp khi đảm bảo sự phù hợp và đáng tin cậy để hỗ trợ cho KTV đưa ra kết luận kiểm toán. Sự phù hợp của bằng chứng kiểm toán tùy thuộc vào đối tượng kiểm toán. KTV phải thu thập bằng chứng kiểm toán phù hợp với đối tượng được kiểm toán.

Ảnh hưởng của đại dịch COVID-19 tới các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán của KTV

Đại dịch COVID-19 khiến các KTV phải thay đổi cách thức thu thập bằng chứng kiểm toán. Các vấn đề liên quan đến tiếp cận bằng chứng (ví dụ: do hạn chế đi lại và do làm việc từ xa) và sự sẵn sàng của khách hàng là những thách thức phổ biến đối với KTV. KTV có thể không thể tham gia kiểm kê hàng tồn kho; có thể gặp những khó khăn khi tiếp cận công việc của các KTV khác trong nhóm; hoặc có thể không hiểu và kiểm tra kiểm soát nội bộ do những thay đổi trong cách thức hoạt động của đơn vị. Trong một số trường hợp, KTV có thể thực hiện được các thủ tục kiểm toán thay thế để thu thập đầy đủ báo cáo kiểm toán thích hợp, nhưng cũng có những trường hợp KTV không thể làm được việc này.

Khi đại dịch COVID-19 xảy ra, các doanh nghiệp (DN) kiểm toán Việt Nam đã sử dụng rộng rãi kiểm toán từ xa. Kiểm toán từ xa, còn được gọi là (kiểm toán ảo). Đây là việc sử dụng các phương pháp điện tử như hội nghị truyền hình, email và điện thoại để có được bằng chứng kiểm toán, giống như KTV trong quá trình kiểm toán tại chỗ.

Mục đích chung là đánh giá các bằng chứng này một cách khách quan để xác định mức độ đáp ứng các mục tiêu kiểm toán. Kiểm tra từ xa cung cấp bàn đạp cho các công cụ như chia sẻ tệp và màn hình, hội nghị truyền hình (Microsoft Team và Zoom là các nền tảng phổ biến) và phân tích dữ liệu trực tiếp. Trong loại hình kiểm toán này, KTV có thể áp dụng các kỹ thuật kiểm toán mà họ sử dụng trong quá trình kiểm toán tại chỗ, nhưng thông qua việc sử dụng công nghệ hiện đại. Cụ thể:

Với thủ tục phỏng vấn

Khi không thể trực tiếp gặp khách hàng kiểm toán để phỏng vấn, KTV tại các DN kiểm toán thực hiện phỏng vấn thông qua điện thoại hoặc thông qua ứng dụng zoom. Với sự hoài nghi nghề nghiệp, một loạt các câu hỏi thường được đặt ra bởi KTV đó là: Liệu ban lãnh đạo và nhân viên trong đơn vị có áp lực về các chỉ số tài chính hay các chỉ tiêu quản lý nhằm đạt được mức thu nhập như kỳ vọng, dẫn đến phát sinh và gia tăng gian lận hay biển thủ tài sản? Liệu phương thức làm việc tại nhà hay từ xa của DN có dẫn tới các quy trình kinh doanh thay đổi? Liệu kiểm soát nội bộ thay đổi tạo nên các lỗ hổng trong kiểm soát và gia tăng gian lận? Liệu DN có thể hoạt động liên tục khi một số ngành nghề gần như bị ngừng hoạt động (hoạt động hàng không, du lịch quốc tế…), địa bàn hoạt động và thị trường bị giãn cách xã hội hoặc chuỗi cung ứng bị gián đoạn không cung cấp nguyên vật liệu kịp thời hoặc hàng hóa, thành phẩm không được giao đúng kỳ hạn.

Khi phỏng vấn đơn vị để thu thập bằng chứng kiểm toán, KTV cũng cần thảo luận với Ban Giám đốc đơn vị về các tác động tiềm ẩn phát sinh từ đại dịch COVID-19; xem xét các rủi ro gia tăng do thông tin tài chính đã được ghi chép có thể không chính xác hoặc không đầy đủ; sửa đổi các đánh giá về rủi ro và lập kế hoạch kiểm toán cho phù hợp.

Thủ tục phân tích

Đại dịch COVID-19 ảnh hưởng rất rõ đối với hoạt động kinh doanh của nhiều ngành nghề, lĩnh vực kinh tế, cả những DN có quy mô lớn, vừa và nhỏ, khiến nhiều DN phá sản, ngừng hoạt động. Các vấn đề này liên quan trực tiếp đến giả định hoạt động liên tục khi lập và trình bày BCTC của đơn vị được kiểm toán.

Trong bối cảnh đó, các KTV đã có nhận thức sâu sắc hơn về tầm quan trọng của việc soát xét các vấn đề liên quan đến giả định hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán. Do đó, ngoài thực hiện thủ tục phân tích xu hướng nhằm xác định biến động của các chỉ tiêu trên BCTC, KTV tại các công ty kiểm toán đã tập phân tích BCTC nhằm đánh giá sơ bộ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán.

Thủ tục kiểm kê

Trong giai đoạn trước kia, thủ tục kiểm kê được các KTV thực hiện trực tiếp tại đơn vị khách hàng. KTV thực hiện kiểm kê đối với các tài sản bao gồm: tiền mặt, hàng tồn kho, tài sản cố định. Tuy nhiên, trong những thời điểm không thể đến đơn vị khách hàng do giãn cách xã hội hoặc do sự lây lan của COVID-19, KTV tại các DN kiểm toán đã linh hoạt thực hiện kiểm kê qua các ứng dụng công nghệ thông tin như video call, zoom. Khi thực hiện kiểm kê thông qua các ứng dụng công nghệ, KTV không đảm bảo được sự hiện hữu của tài sản được kiểm kê, do không bao quát được toàn bộ khu vực kiểm kê, đặc biệt khi kiểm kê hàng tồn kho. Hàng có thể được di chuyển đến các khu vực khác nhau trong kho để kiểm kê nhiều lần.

Trong nhiều trường hợp, việc kiểm kê thực tế và kiểm kê qua thiết bị công nghệ không mang lại hiệu quả, KTV tại các công ty kiểm toán sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung.

Thủ tục gửi thư xác nhận

Đối với các khoản công nợ khách hàng và nhà cung cấp, các khoản công nợ tạm ứng, các khoản tiền gửi ngân hàng thì KTV thu thập báo cáo kiểm toán bằng kỹ thuật gửi thư xác nhận. Thông thường, KTV lập thư xác nhận và yêu cầu đơn vị gửi đi, đồng thời KTV trực tiếp nhận thư phản hồi. Trong bối cảnh làm việc từ xa, KTV lập thư xác nhận và gửi cho đơn vị được kiểm toán (thông qua email, zalo…). Đơn vị được kiểm toán gửi thư xác nhận. Tuy nhiên, do bối cảnh đại dịch, nhiều khách hàng phải cách ly tại các khu cách ly tập trung hoặc đang trong quá trình điều trị COVID-19, do đó việc gửi và nhận thư xác nhận bị chậm trễ.

Trong trường hợp không nhận được thư phúc đáp do chậm trễ vì đại dịch, KTV thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung như kiểm tra tài liệu. KTV kiểm tra biên bản đối chiếu công nợ bằng cách yêu cầu đơn vị được kiểm toán scan biên bản đối chiếu công nợ và gửi cho KTV. Đối với tiền gửi ngân hàng, KTV kiểm tra sổ phụ ngân hàng.

Thủ tục kiểm tra tài liệu

Trước COVID-19, KTV thực hiện kiểm toán trực tiếp tại đơn vị khách hàng, do đó KTV trực tiếp kiểm tra, xem xét các tài liệu, chứng từ kế toán của đơn vị khách hàng. Khi làm việc từ xa trong bối cảnh COVID-19, KTV sẽ yêu cầu đơn vị được kiểm toán scan chứng từ tài liệu và gửi cho KTV thông qua các nền tảng Zalo, email… Lúc này, KTV cần xem xét bổ sung thêm các thủ tục nhằm đảm bảo độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán như đảm bảo tài liệu scan cho KTV và bản gốc là giống nhau.

Để kiểm tra tài liệu, KTV sẽ kiểm tra chọn mẫu các nghiệp vụ cần kiểm tra chứng từ gốc của nghiệp vụ. Sau đó, gửi danh sách mẫu yêu cầu khách hàng scan tài liệu và gửi cho KTV. Sau khi kiểm tra, đối chiếu với các chứng từ gốc chứng minh cho nghiệp vụ, KTV thể hiện kết quả làm việc trên GTLV của KTV.

Một số lưu ý và khuyến nghị

Đại dịch COVID-19 đã làm thay đổi phương pháp kiểm toán cũng như các kỹ thuật thu thập báo cáo kiểm toán của KTV. Có thể thấy, COVID-19 đã thúc đẩy hoạt động kiểm toán từ xa, trong đó bao gồm các kỹ thuật thu thập báo cáo kiểm toán từ xa mà không cần đến trực tiếp đơn vị khách hàng. Xu hướng trong tương lai, phương pháp kiểm toán từ xa không chỉ mang lại hiệu quả trong giai đoạn khủng hoảng do đại dịch COVID-19 mà còn mang lại nhiều lợi ích cho hoạt động kiểm toán. Do đó, để nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán từ xa nói riêng, các DN  kiểm toán cần hoàn thiện các kỹ thuật thu thập báo cáo kiểm toán là vô cùng cần thiết.

Các DN kiểm toán cần lưu ý một số vấn đề sau khi thu thập bằng chứng kiểm toán:

Một là, về phía KTV và DN kiểm toán.

KTV và DN kiểm toán cần thực hiện đúng và đầy đủ các quy định mà Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về bằng chứng kiểm toán yêu cầu trong cả 3 giai đoạn của cuộc kiểm toán: Giai đoạn lập kế hoạch, giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn tổng hợp kết quả, lập báo cáo kiểm toán.

KTV và DN kiểm toán nên áp dụng phương pháp tiếp cận rủi ro khi thực hiện cuộc kiểm toán BCTC, nhằm nhận diện và khoanh vùng rủi ro, từ đó xác định các thủ tục kiểm toán cần thực hiện cho phù hợp. Các KTV cần vận dụng linh hoạt các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, đồng thời nhiều bằng chứng kiểm toán hơn, như tăng cường vận dụng thủ tục phân tích nhằm đánh giá khả năng hoạt động liên tục của khách hàng do những khó khăn gây ra bởi đại dịch Covid 19, tăng cường sử dụng kiểm toán từ xa nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp.

Hai là, về phía các cơ quan quản lý nhà nước và hiệp hội nghề nghiệp.

Các cơ quan quản lý nhà nước và hiệp hội nghề nghiệp có thể nghiên cứu ban hành thêm các quy định và các hướng dẫn giúp KTV vận dụng trong quá trình kiểm toán. Các cơ quan quản lý cần tiếp tục tăng cường kiểm soát chất lượng kiểm toán. Kiểm soát chất lượng giúp xử lý các rủi ro phát sinh từ việc tranh chấp trách nhiệm nghề nghiệp kiểm toán là dịch vụ kinh doanh có điều kiện và mang tính chất tư vấn pháp lý cao.

Ba là, về phía đơn vị được kiểm toán

Trong bối cảnh hiện nay, các đơn vị được kiểm toán càng phải tăng cường tính minh bạch về thông tin mà họ đưa ra thị trường, để hỗ trợ cho các bên liên quan sử dụng thông tin đưa ra các quyết định sáng suốt nhất. Các DN cần có thái độ hợp tác làm việc trong suốt quá trình kiểm toán, cung cấp đầy đủ và kịp thời các tài liệu thông tin cần thiết cho KTV, phối hợp tích cực và tạo điều kiện cho các KTV thực hiện các thủ tục kiểm toán như phối hợp gửi thư xác nhận cho khách hàng, nhà cung cấp, bố trí nhân viên tham gia quá trình kiểm kê tài sản, hàng tồn kho…                                           

Tài liệu tham khảo:

1.Quốc hội (2015), Luật Kế toán (2015);

2. Bộ Tài chính (2001), Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC về việc ban hành và công bố bốn (04) chuẩn mực kế toán Việt Nam (đợt 1);

3. Bộ Tài chính (2014), Thông tư số 214/2012/TT-BTC ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam;

4. Bộ Tài chính (2015), Thông tư số 70/2015/TT-BTC ban hành chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán;

5. Học viện Tài chính (2011), Giáo trình Kiểm toán báo cáo tài chính.